מומלץ לקרוא את ההחלטה להלן על מנת לקבל ידע בנושא מס רכוש על קרקעות בבת ים: הבקשה: 1. המבקשות, הן המשיבות בה"פ 707/97, עותרות בבקשה שלפני לדחות את התובענה כלפיהן על הסף. בתובענה עותרת המשיבה ליתן פסק-דין הצהרתי, לפיו היא אינה חייבת בתשלום מס רכוש עבור חלקות מקרקעין מסוימות, המצויות בתחום העיר בת-ים, זאת לאורך כל התקופה עד לרישומן על שמה, ביום 16.12.97. לפני מועד זה היו חלקות אלו רשומות בחלקן על שם מדינת ישראל ובחלקן על שם הקרן הקיימת לישראל. הטענות בתובענה: 2. לטענת המשיבה העלים ממנה מינהל מקרקעי ישראל את העובדה, שחלקות המקרקעין הנ"ל הוחזרו לידיו, לאחר הליכי הפקעה עודפים. לטענתה החלקות הללו היו למעשה שלה, כפי גם הרישום שהופיע במשרדי המינהל. בהתגלע המחלוקת בנושא פנו הצדדים להליכי בוררות. בפסק הבוררות מיום 25.10.95 נקבע, כי הדין עם המשיבה ועל-כן "החלקות הנ"ל הן בבעלות התובעת ועל הנתבעת לרשום את החלקות הנ"ל בלשכת רישום המקרקעין על שם הכשרת הישוב..." (שם, עמ' 28). פסק הבוררות אושר בבית-משפט זה, לאחר שהבקשה לביטולו נדחתה (ה"פ 360/95 ו469/95-). בכך לא הסתיימה הפרשיה והמשיבה נדרשה לפנות פעמיים בעתירה אל בית המשפט הגבוה לצדק, לאכוף את זכויותיה כלפי המדינה. בעתירה הראשונה (בג"ץ 407/97) הבהירה המדינה - שמינהל מקרקעי ישראל משמש בה יחידת סמך ואיננו אישיות משפטית עצמאית (ע"א 570/66 בלעום נ' מינהל מקרקעי ישראל, פ"ד כא(1) 109, 111 מול ז' ו112- מול ג'-ד'; ע"א 258/88 פיכטנבוים נ' רשם המקרקעין, פ"ד מד(2) 576, 580 מול ג'-ד') - כי הרישום על שם המשיבה דכאן יבוצע מיד. בנסיבות אלו העתירה נדחתה בפסק-דין שניתן ביום 17.7.97. למרות זאת הליך הרישום לא הושלם והמשיבה נזקקה לפנות שוב אל בית המשפט הגבוה לצדק (בג"ץ 4998/97). עתה הייתה טענת המדינה שונה ובתגובתה התנגדה לקבלת העתירה, שכן לשם ביצוע הליכי הרישום נדרש שיתוף פעולה גם מצד המשיבה, העותרת שם, תוך שהתגלו סימני שאלה לגבי תשלום מס הרכוש ומסי העירייה, תנאי מוקדם לביצוע רישום זכויות במקרקעין. בסעיף 12 להודעת המדינה כלפי עתירה זו נרשם: "בנסיבות אלה, ולאור העובדה שהגדרת בעל הן בפק' העיריות והן בחוק מס רכוש אינה כוללת את הבעלים הרשום בלבד, אלא גם את מי שהוא בעל הזכות על הנכס או יכול ליהנות מהנכס, (כפי שיובהר להלן) התעוררה המחלוקת מיהו הבעל החב באישורי מס לצורך ביצוע ההעברה, והאם החובה לתשלום המסים ולהמצאת האישורים מוטלת על העותרת או על המשיב...". בין הצדדים התנהלו דיונים בנושא מס הרכוש ולבסוף הוחלט על ביצוע הרישום, תוך שהפלוגתא לגבי חיובי מס הרכוש נותרה על כנה. לפיכך הסכימה המשיבה למחיקת העתירה הנ"ל, אולם עמדה על הוצאות. בסופו של יום החליט בית המשפט, ביום 25.12.97, כהאי לישנא: "על פי בקשת בא כוח העותרת, העתירה נמחקת. הוצאות בסכום 15,000 ש"ח לפי תוצאות ההתדיינות שבין הצדדים בעניין חיובי המס בבית המשפט המחוזי". (הדגש אינו מצוי במקור - מ' ג') 3. טענתה המרכזית של המשיבה בתובענה העיקרית היא, שלא מתמלאים לגביה תנאי הגדרת "בעל" המקרקעין, לפי מובנו של מונח זה בחוק מס רכוש וקרן פיצויים, תשכ"א1961-. מכאן מתבקשת לדעתה ההצהרה להעדר חבות במס רכוש, בנוגע לתקופה האמורה. יוטעם עוד, כי בעת הגשת התובענה טרם הוצאו על-ידי רשויות מס הרכוש שומות כלשהן. אלו הוצאו רק זמן קצר לאחר הגשת התובענה, לגבי השנים 85'98-'. כך נובע מטענות הצדדים כפי שהועלו בהמר' 2869/98, שבה ביקשה המשיבה צו זמני, להאריך לה את המועד להגשת ההשגה על השומות, עד לתום הדיון בתיק שלפנינו. מכיוון שלא הוגשה תגובה בכתב, בהתאם להחלטת כב' השופט ע' חבש, הוארך תוקף הצו הארעי עד לתום ההליכים בתיק העיקרי. 4. בעקבות התובענה הנ"ל הוגשה הבקשה דנן לסילוקה על הסף. לטענת המבקשות התובענה סבה על שאלות הטעונות בירור בדרך המיוחדת, המותווית בחוק מס רכוש הנ"ל, ולא במסגרת של הליך אזרחי רגיל, לסעד הצהרתי. התחנות שלטענתה על המשיבה לעבור הן אלו המפורטות בפרק השישי לחוק (סעיפים 29-26): השגה, לאחר שהוצאה שומה וערר אל ועדת ערר מיוחדת. רק על הכרעת ועדת הערר האמורה ניתן לערער אל בית המשפט המחוזי, אף זאת "בבעיה משפטית" בלבד. לדידה, קפיצת הדרך ישירות לבית המשפט המחוזי היא, אפוא, בלתי ראויה. הצהרה בנושא חבויות במס: 5. פסק-דין הצהרתי נמנה על הסעדים שאותם רשאי בית המשפט להעניק לתובע (סעיף 75 לחוק בתי המשפט [נוסח משולב], התשמ"ד1984-). בעיקר אמורים הדברים לגבי זכויות in rem, למרות שקיימים ומוכרים מקרים להענקת סעד הצהרתי גם בתובענות לזכויות in personam. למשל, הצהרה לפירוש הנכון של חוזה (ע"א 490/92 שאבי נ' אררט חברה לביטוח בע"מ, פ"ד מז(3) 700, 705 מול ו'-ז'). לעתים תוענק ההצהרה אף אם עילת התביעה טרם גובשה ועדיין לא באה אל אויר העולם. זאת, עת קיים אינטרס ממשי וראוי, המצדיק את שריון הזכות, בבחינת הקדמת תרופה למכה, באמצעות יצירת השתק כלפי הצד שמנגד (ע"א 59/80 פלדי נ' קופת החולים של ההסתדרות הכללית של העובדים בארץ ישראל, פ"ד לה(4) 378, 382-381; ד"ר י' זוסמן סדרי הדין האזרחי, מהד' שביעית - בעריכת ד"ר ש' לוין, 556). תרופה זו נמנית על הסעדים האקוויטביליים או המעין אקוויטביליים, הנתונים לשיקול דעת בית המשפט, הרשאי לשקול גם את התנהגות הצדדים עובר להליך המשפטי ובמהלכו. בתוקף שיקול הדעת האמור גובשו, לאורך השנים, כללים והנחיות כיצד ראוי להפעילו, למנוע פרץ של תביעות הצהרה על כל דבר ועניין. כך, למשל, לא יינתן סעד הצהרתי במקום ש"הסעד המבוקש הוא 'תיאורטי', 'אקדמי', 'מוקדם', וכיוצא באלה תארים, שכולם נסבים על מערכות שבהן אין סכסוך של אמת קיים ועומד בין בעלי הדין" (ע"א 490/92 שאבי הנ"ל, בעמ' 706 מול ג'-ד'). כך, בדומה, כאשר ניתן לתבוע ישירות את הסעד האופרטיבי (רע"א 1810/90 הדר חברה לבטוח בע"מ נ' קנדי חברה להשקעות ולבנין בע"מ, פ"ד מד(2) 737, 739 מול ו'; ע"א 227/77 בנק ברקליס דיסקונט בע"מ נ' ברנר, פ"ד לב(1) 85), שהרי אין לך תביעה לסעד מוחשי, שבסופם של דברים לא גלומה בה גם הצהרה כלשהי לעצם קיומה של הזכות (ביקורת על הגישות האמורות, ראו במאמרו של ב' מדינה "תביעה לסעד הצהרתי - האומנם 'הליך סרק'?" משפטים כד (תשנ"ה) 605). במסגרת הכללים האמורים, נקבעה גם הדוקטרינה של "הסעד החלופי", לפיו בית המשפט המתבקש להפעיל זכות מדיני היושר לא ישעה לדבר, עת בידי המבקש נתונה האפשרות לפנות אל טריבונל אחר, לשם מימוש זכויותיו. טענה זו רווחת בהליכים בבית המשפט הגבוה לצדק (בג"ץ 7/83 ביארס נ' בית הדין הרבני האזורי חיפה, פ"ד לח(1) 673, 691 מול ב'-ג'; בג"ץ 1921/94 סוקר נ' הוועדה לבנייה למגורים ולתעשייה, מחוז ירושלים, פ"ד מח(4) 237, 247 מול ג' ו254- מול ד'), אולם היא עומדת גם בהליכים אזרחיים רגילים, כאשר המדובר בסעד בעל דפוסי יושר. 6. נובע מן האמור, שאין עסקינן בשאלה של סמכות. זו קיימת ועליה, כך כמדומה, אין חולק. המדובר אך ביישום שיקול הדעת לעניין הנדון. לפיכך המבקשות דייקו בהעמידן את עילת הבקשה לסילוק על הסף, לפי תקנה 101(א)(3) לתקנות סדר הדין האזרחי, תשמ"ד1984-, שמכוחה רשאי בית המשפט לדחות תובענה מ"כל נימוק אחר שעל פיו הוא סבור שניתן לדחות מלכתחילה את התובענה בנוגע לאותו נתבע"; ולא על העילה לפי תקנה 101(א)(2), בדבר חוסר סמכות. בגדר ההלכות דלעיל נפסק, בהסתמך על פסקי-דין מאנגליה, "שלא בנקל ישתמש בית המשפט בשיקול-דעתו לתת פסק-דין הצהרתי, כאשר השאלה נוגעת לענין שבסמכות גוף מינהלי או מעין שיפוטי" (ע"א 359/73 רז נ' רז, פ"ד כח(2) 429, 431 מול ה'-ו'). אף אם נמצאו גישות נוקשות יותר, אימץ שם בית המשפט את עמדת פרופ' י' זמיר, בספרו The Declaratory Judgment (London 1962), ופסק "שאין לסגור את שערי בית המשפט בפני מבקש, כאשר, בגלל נסיבות מיוחדות, הסעד ההצהרתי הוא הסעד היחיד או הנוח" (שם, מול ז'). פשיטא הדבר, שטעמים מיוחדים שמשו זה מכבר סיבה מוצדקת לסטות מן הכלל, המתווה את אופן הפעלת שיקול הדעת בעת קיומה של חלופה דיונית נאותה. 7. עיגון ההלכה האמורה והרחבתה לגבי ההליכים בחיקוקי המסים השונים, נעשו בע"א 306/98 קרוליק נ' עזבון המנוח פנחס, פ"ד לג(1) 496. שם התבקש בית המשפט ליתן סעד הצהרתי על שיתוף בנכסים בין אישה לבין בעלה המנוח, במטרה להפחית את מסת הנכסים בני החיוב במס בעקבות הפטירה. בית המשפט הפנה את התובעת להליכים לפי חוק מס עיזבון, בתוקפו דאז. בנמקו עמדה זו ראה לשלול את הגישה דלעיל לחריג בהתקיים טעמים מיוחדים, למען לא תִּקָּרֶה פרצה העלולה להוביל לריבוי התדיינויות מיותרות, על דרך של תקיפת החיוב במס, באמצעות עתירה לפסק דין הצהרתי: "הייתי מאמץ את הגישה, שלפיה קביעת חבותו של אדם למס, כולל החלטה בכל שאלה הכרוכה בקביעת החבות והיקפה, חייב להתברר בדרך המיוחדת שיועדה לה על-ידי המחוקק, אלא אם הסכימו הצדדים, במסגרת סמכותה החוקית, לדרך דיונית אחרת. לדעתי מוטב לקבוע בעניין זה הלכה ברורה וחד משמעית, כדי למנוע התדיינות מיותרת, ולא הייתי מסווג את ההלכה על-ידי 'טעמים מיוחדים' למיניהם". (שם, 500 מול ז') זוהי ללא כל ספק עמדה ברורה ונחרצת, של חובת נקיטת הליכים לפי החוק המיוחד לכל נושא ונושא, ללא פתח מילוט בדמות "טעמים מיוחדים" כאלה או אחרים, זולת הסייג של הסכמת הצדדים - ללמדנו ביתר שאת, כי אין עסקינן בסוגיה של סמכות. זאת ועוד, כדי להבהיר ולסלק כל ספק מלבב, מבהיר שם בית המשפט את תחולת ההלכה, גם על כל הכרעה "הכרוכה בקביעת החבות". פשיטא, שאם פלוני טוען כי הוא איננו הנישום, הרי גם טענתו זו צריכה להבחן במסגרת ההליכים המתווים בחיקוק המס הרלוונטי. ואכן, המבקשות סומכות את יתדות טענותיהן על הנאמר בפסק-דין זה, בתמיכה לעמדתן לסילוק התובענה על הסף. 8. בדרך זו הלך גם בית המשפט העליון בעניין קיטאי (ע"א 367/85 מ"י נ' קיטאי, פ"ד מא(3) 398). שם עתר הנישום להצהרה, לפיה שומה עצמית שהגיש למס שבח מקרקעין הפכה לשומה סופית, בשל חלוף הזמן. לכן, לטענתו, השומה שהוצאה מאוחר יותר בטלה וחסרת תוקף. קודם לכן הגיש השגה על השומה ומשזו נדחתה שב והגיש השגה נוספת, בטוענו לבטלותה. ההשגה השנייה נדחתה, מן הטעם שאין קיימת אפשרות להגישה. גם כאן הופנה הנישום אל מסלול תקיפת השומה, המותווה בחוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג1963-, תוך הסתמכות על הנאמר בע"א 175/77 מ"י נ' רמאדאן (פ"ד לב(2) 673, 675-674): "מזמן נפסקה ההלכה, שמקום שהנישום רשאי לערער על השומה, אין הוא יכול ללכת בדרך אחרת, אלא אם כן החוק עצמו משאיר בידו את הברירה". אגב כך דחה בית המשפט את האבחנה, שהתקבלה בערכאה הקודמת, בין שומה הבטלה מדעיקרא לבין שומה נפסדת, הניתנת לביטול. לאבחנה זו, אשר יכולה להיות לה חשיבות בכל הנוגע לאפשרויות התקיפה, לא ניתן משקל בסוגיית מיצוי ההליכים לפני הטריבונל הקבוע בחוק המס הרלוונטי. עם זאת, גם לפי ההלכות האמורות זכאי הנישום לפנות בעתירה אל בית המשפט, כל אימת שאפשרויות הערעור לפי החוק הקונקרטי הן מוגבלות ומצומצמות. במקרה כזה אין מניעה לתקיפה אלטרנטיבית, בכל הנוגע לאותם המרכיבים שאינם כלולים בגדר ההליכים לפי אותו החיקוק. כך נקבע בבג"ץ 764/88 דשנים וחומרים כימיים בע"מ נ' עיריית קרית אתא (פ"ד מו(1) 793, 799 מול ז'). למרות זאת ראה שם בית המשפט, בדעת הרוב, להכריע גם בעניינים הנוגעים לסמכויות וועדת הערר, כשאלה שבגררה (וראו בדומה, קביעה לכך שההסדרים המיוחדים ממצים את דרכי התקיפה הכלליות, בע"א 1130/90 חברת מצות ישראל בע"מ נ' עיריית פתח-תקוה, פ"ד מו(4) 778, 782 מול ד'-ה'; ע"א 739/89 מיכקשוילי נ' עיריית תל-אביב, פ"ד מה(3) 769, 773-772). זוהי אם כן ההלכה הכללית, אולם כפי שניווכח התפתחו לצדה, במהלך הזמן, סייגים אחדים. 9. למרות האמירה הברורה בפסק הדין קרוליק, להימנע מקביעת חריגים וסייגים כלשהם, זולת ההסכמה, תוחמה וסויגה ההלכה הכללית דלעיל בחריגים הנובעים מטעמים יוצאי דופן. כאשר הם מתקיימים, ניתן לברר את המחלוקות על דרך של הצהרה בבית המשפט המוסמך, חלף ההליכים המפורטים בחוק המס הנוגע בדבר. בפסק הדין יהלום (ע"א 5774/91 יהלום נ' מנהל מס שבח מקרקעין בחיפה, פ"ד מח(3) 372, 388 מול ה') נאמר בנושא זה: "אכן, קבענו לא אחת כי בית המשפט לא יאפשר עקיפתם של נהלים הקבועים בחוק באמצעות מתן פסקי-דין הצהרתיים. אולם, במה דברים אמורים? במקרים שבהם התגבשה העילה להפעלתם של ההליכים הסטטוטוריים, ובעל הדין פונה בכל זאת לבית המשפט בבקשה כי ייתן בידיו הצהרה באותו העניין". מפשט הרשום נובע לכאורה, כי כל עוד לא הוצאו השומות היה בידי המשיבה לפנות אל בית-משפט זה, בעתירה לסעד הצהרתי. ואולם דעתנו היא, כי אין לפרש את הסייג דלעיל באופן כה נרחב, אלא להיזקק גם לשאלת צפיות הוצאת השומות או גיבוש העילה להפעלת ההליכים הסטטוטוריים, בטווח זמן קרוב. הווי-אומר: אם צפויה בקרוב הוצאת השומה בעניין מסוים, לא יהא נכון להיזקק לסייג, אך מכיוון שהנישום אץ בדרכו להגיש קודם לכן תובענה אל בית המשפט. מרוץ זה, לרכישת זכות שיפוט, אינו נאות ואינו ראוי בנסיבות המאטריה דנן. החריג האמור יחול אפוא באותם המקרים, שבהם מבקש צד להגן על עצמו מפני דרישות אפשריות כלפיו בעתיד, אף אם כרגע אין המדובר בסיכון קונקרטי העומד על הפרק. אם פלוני חושש, שמא בעתיד עלולות רשויות המס לבוא אליו בדרישה לשאת בחיוב מסוים, למרות שבשלב הנוכחי אין מתקיימים הליכים בנושא, הרי לא נותרת בידו ברירה, זולת מלפנות אל בית המשפט לקבל סעד הצהרתי. אין אלה הם פני הדברים, במקרה שבו הנישום מודע לאפשרות הוצאת השומה בקרוב ולכן מזדרז מצדו לתבוע בבית המשפט. נובע מכאן, כי הסייג לפי הלכת יהלום יחול כל אימת, שטרם התגבשה העילה להפעלתם של ההליכים הסטטוטוריים וגם לא צפויה הפעלתם בקרוב. עם זאת, ניתן להעניק משקל מסוים לעובדה, שהתובענה הוגשה לפני הוצאת השומה ולא רק לאחריה, במגמה לתקוף אותה ישירות. משקל זה, אשר כשלעצמו אינו קונקלוסיבי, יכול להצטרף אל חריגים אחרים, לבחינה כוללת של תחולת היוצא מן הכלל באותו המקרה הקונקרטי. בכך נעוצה ההבחנה הנוגעת למועד הוצאת השומה, שכן לאחר הוצאתה אין מתירים את תקיפתה, גם במקרה של טענת בטלות, כנובע מהלכת קיטאי הנ"ל. 10. חריג נוסף נקבע בע"א 512/87 בן דרור נ' פקיד שומה נתניה (דינים עליון, כרך יב, 666). בית המשפט מבהיר את תוצאת ההלכה בבג"ץ 61/81 "מכתש" - חברה לציוד מחצבות ומכרות בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים (פ"ד לו(1) 1). בהקשר לכך נאמר שם, כי עלה בידי המערערת להצביע "על נסיבות מיוחדות שהצדיקו קביעת מעמדה המשפטי של החברה כחברה משפחתית, באשר לסיווגה ככזאת היו נפקויות שונות בעלות משמעות מיידית" (הדגש אינו מצוי במקור - מ' ג'). פשיטא, שבהתקיים נסיבות מיוחדות ניתן לסטות מההלכה הכללית, כפי שנקבעו הדברים בתחילת הדרך, לפני הלכת קרוליק וכמבואר לעיל. 11. אבחון נוסף לפסק הדין קרוליק נעשה בע"א 173/82 פלסר נ' מנהל מס עזבון (דינים עליון, כרך א, 46). כב' השופט ש' לוין מבהיר שם, כי עובדות המקרה שלפניו שונות מהנדון בפסק הדין קרוליק, שכן המחלוקת סבה על השאלה, אם המערער הנו "יורש", בגדר ההגדרה המורחבת של יורש לפי חוק מס עיזבון, שהיה אז בתוקף. בנסיבות אלו לא נשללה שם האפשרות, לפיה עמדה בפני הטוען האלטרנטיבה "לעתור לבית-משפט בתובענה כדי לקבוע את מעמדו כיורש". הווי-אומר, שלא נשללה האפשרות לתרופה החלופית, כאשר המדובר בפלוגתא הנוגעת לעצם החלתו של החוק על הנישום. יש בכך, כדי לצמצם במידה מסוימת את המגמה העולה מפסק הדין קרוליק, לכלול בגדר ההליכים על-פי החוק הספציפי, כאלטרנטיבה ייחודית, גם כל הכרעה הכרוכה בעצם קביעת החבות. מובן, שגם לעניין זה יש להבחין בין מקרה שבו כבר הוצאה השומה והנישום מבקש לתקוף אותה, לבין מקרה שהיא טרם הוצאה. יוצא מכאן, כי לעתים אין לפסול אפשרות לכפל של הליכים, כאשר הטענה נוגעת למסגרת התחולה של החיוב במס, עת קבלת טענת הנישום יכולה להוציאו ממעגל החבים על-פי החוק. בנסיבות אלו רשאי בית המשפט לשקול, בין יתר השיקולים, גם שיקולי יעילות, שכן אפשרי הדבר, שבירור שאלת התחולה - כשאלה משפטית שאינה מורכבת - יכול למנוע הליכים ממושכים ויקרים, בנוגע להיקף נטל המס (השוו עם ענייננו, שבו מדובר בשומות לאורך שנים רבות, כאשר לכל שנת מס ולגבי כל חלקה מחלקות המקרקעין, יכולות להתעורר מחלוקות לגבי שווי ערך הקרקע. אם המשיבה תזכה בתובענה העיקרית, אזי בירור כל אלה יתייתר; ואילו אם תביעתה להצהרה תידחה, כי אז יישאר לברר רק את הפן המקצועי - שמאי, בדבר שווי המקרקעין. פשיטא, שבנסיבות אלו הפיצול בוודאי שלא יסרבל). 12. זוהי המסגרת הנורמטיבית, אשר על יסודה עלינו להכריע בהליכים דנן. לצד הכלל מצויים אפוא שוברים אחדים, אף אם הם מצומצמים וצרים בהיקפם. על המשיבה לשכנע אם-כן, כי בנסיבות העניין דנן חל אחד מני החריגים והיוצאים מן הכלל, שאם לא כן יחול הכלל, מכוחו מוטל עליה למצות את ההליכים במסגרת הוראות חוק מס רכוש. גדר המחלוקת מתוחם אפוא, לשאלת תחולת החריגים לכלל המפורט לעיל. טענות המשיבה: 13. המשיבה ערה כמובן לחובתה לעמוד בנטל האמור. לפיכך, פרטה בהרחבה את טענותיה, הכוללות שלושה חריגים ושתי טענות דיוניות. הטענות הדיוניות מתמקדות בשיקולים הכלליים, שלאורם על בית המשפט לשקול את התוצאה, בטרם יורה על סילוק תובענה על הסף, ועל העדר תצהיר התומך בבקשת המבקשות. הילכך, סבורה המשיבה שיש לדחות את הבקשה על-אתר. מכל מקום, היא מוסיפה וטוענת, כי העובדות צריכות להבחן על-פי טענותיה, בהתאם לתצהיר שצורף מטעמה. לדידה, קיימות מספר מחלוקות עובדתיות, שבעצם קיומן די כדי לשלול את אפשרות סילוק התובענה על הסף, בטרם אלו תלובנה ותבוררנה לגופן. החריגים הנטענים על-ידה הם כדלקמן: הראשון מתבסס על-כך, שההלכות דלעיל חלות רק לאחר שהוצאה שומה על-פי חוק המס הספציפי, שאם לא כן פתוחה בפני הנישום הדרך לנקוט בהליכים משפטיים רגילים; החריג השני מסתמך על הסכמה מפורשת או מכללא, שלטענת המשיבה גובשה בין הצדדים, בעקבות השתלשלות האירועים עד לסיום הליכי הרישום. בגדר זאת נטענה גם טענה למניעות ולהשתק, תוך התייחסות לפסק הדין בבג"ץ 4998/97, שבו נכללה התייחסות לקיום ההליכים בבית המשפט המחוזי, כפי שהדברים צוטטו לעיל. בזיקה לכך מועלית גם טענה של מעשה בית דין; החריג השלישי מתייחס לטעמים ולנסיבות מיוחדות, הנובעים מהעובדות הקונקרטיות של האירועים דנן ובכללם העובדה, שהמחלוקת לגופם של דברים היא בין המשיבה לבין המדינה, שרשויות המס חוסות תחת צל כנפיה. עוד צוין, כי בנושא דנן הובעה עמדה מפורשת של עורכת הדין, הממונה על מחלקת המיסוי של מס רכוש, באופן שפקידי מס רכוש לא יוכלו עוד להכריע בנושא בדרך שונה. פשיטא, ששיקול דעתם נשלל. הדיון בטענות הדיוניות: 14. בקשה אינה חייבת להיות מאומתת בתצהיר, זולת לשם אימות העובדות המשמשות לה יסוד (תקנה 241 לסדר הדין האזרחי). כל שכן, בקשה לסילוק על הסף, שבה ממילא ההכרעה במרבית המקרים נעשית על-פי המפורט בכתב התביעה. עתירה לדחייה על הסף מחמת "כל נימוק אחר", לפי תקנה 101(א)(3) לתקנות סדר הדין האזרחי, מתייחסת, בעיקרם של דברים, לטיעונים משפטיים הנובעים מתוך כתבי הטענות. מכאן, שהתצהיר אינו חיוני לשם הדיון בה (ד"ר י' זוסמן, שם, 417-416). בנסיבות אלו, אין מקום לדחות את הבקשה רק בשל העדר התצהיר לתמיכה, שכן המבקשות זכאיות להעלות את טענותיהן בהסתמך על התשתית העובדתית, כפי שנפרשה על-ידי המשיבה. לפיכך, ההנחות העובדתיות לכאורה, ככל שהן צריכות להכרעה בהליך ביניים, תהינה בהתאם למפורט בתובענה, בתצהיר התומך בה ובתצהיר התומך בתגובת המשיב. 15. מנגד לכך ברור הדבר, כי לא כל עובדה הנטענת על-ידי המשיבה בתצהיר התשובה, נדרשת לשם ההכרעה בפלוגתאות שלפנינו. בתגובת המשיבה מפורטים באריכות הנושאים העובדתיים, מהם עולה, כי בין הצדדים קיימות שלוש פלוגתאות עובדתיות: האחת, בנוגע לעובדה שאירעה לפני מועד הכרעת הבורר בפסק הבוררות; ושתי פלוגתאות המאוחרות לפסק הדין האמור. המחלוקת העובדתית הראשונה היא, האם מינהל מקרקעי ישראל הסתיר מפני המשיבה את העובדה, שהקרקעות נרשמו בספריו על שמה. מחלוקת זו אינה קשורה להליך דנן, הסב על הדרך הדיונית הראויה לברור המחלוקות, בנוגע לתשלומי מס הרכוש. זאת ועוד, הנטל לשאת בתשלומי מס רכוש נגזר מהוראות חוק המס הרלוונטי ולא מהתנהגות זו או אחרת מצד המדינה. לפיכך, הטענה שלפיה המדינה, בקפסיטי האחר שלה, גרמה לכאורה נזק למשיבה, אינה ממן העניין. בידי האחרונה פתוחה הדרך להגיש תובענה על-כך, לתרופת הפיצויים, ככל שבאמת יחול עליה החיוב הנטען. יוצא מכאן, כי נושא פלוגתא עובדתית זו אינו משליך ישירות לשאלה הניצבת לפנינו במחלוקת, בגדר הבקשה דידן. שתי הפלוגתאות האחרות מתייחסות לעובדות מאוחרות יותר: שאלת ההסכמה בין הצדדים לנהל את ההליך דנן בבית המשפט המחוזי וסיבת אי רישום הקרקעות על שם המשיבה, ומתי הועלה נושא מס הרכוש לראשונה. גם העובדה האחרונה, שלטענת המשיבה היא במחלוקת, אינה צריכה להשליך על נושא החיוב במס. לעומת זאת, הפלוגתא הראשונה נוגעת ישירות להליך שלפנינו, שהרי לעיל נוכחנו לדעת, כי כאשר קיימת הסכמה ניתן לנהל את ההליכים בבית המשפט המחוזי, חלף אלה הנקובים בחוק המס הספציפי. לנושא זה נבוא בהמשך הדברים, אולם כבר עתה ניתן לומר, כי אין המדובר כאן רק בנושא עובדתי, כי אם בהסקת מסקנה מן העובדות הנטענות על-ידי המשיבה. נובע ממקבץ האמור, כי ההימנעות מלצרף תצהיר לתמוך בבקשה, אינה מכריעה את גורלה. 16. גם ההפניה לקו המנחה את בתי המשפט, בכל הנוגע לסילוק תובענות על הסף, אינה מתאימה לענייננו. אכן, ברגיל יש לנקוט באמצעי הדרסטי של סילוק הליך על הסף, רק במקרים קיצוניים תוך נקיטת זהירות ראויה, כאשר המניעה לקיום התובענה ברורה לחלוטין וגם אין נראית דרך ראויה לתיקונה (ע"א 335/78 שאלתיאל נ' שני, פ"ד לו(2) 151, 156-155; ע"א 50/89 ליטן נ' אילתה, פ"ד מה(4) 18, 26-25). אולם, במה דברים אמורים? כאשר ההכרעה הפרלמינרית חוסמת מפני בעל הדין את מיצוי ההליכים המשפטיים. לא כן הדבר, עת המדובר בהפניית התובע להליכים אלטרנטיביים. בנסיבות אלו המדובר רק בפורום אחר, אשר לפניו ידונו ענייני בעל הדין. לפיכך, המבחנים שלאורם בודקים את השיקולים לסילוק התובענה על הסף יכולים להיות מקלים יותר, באשר לבסוף אין המדובר בהכרעה דיונית-פורמלית, אלא בהכרעה עניינית לגופם של דברים. ובאמת, בפסיקה לא נמצא ששיקול זה, בנוגע לסילוק הליכים על הסף, עמד לרועץ כלפי רשויות המס, בהעלותן טענות להפניית תובע לנקוט הליכים בהתאם לחוק המס הספציפי. 17. לאור האמור בנוגע לפן הדיוני, נותר לעבור ולדון בתחולת החריגים לכלל מיצוי ההליכים, במסגרת חוק המס הרלוונטי. הדיון בחריגים: 18. מועד הוצאת השומה: אכן, במרבית המקרים המדובר בעניינים, אשר בהם כבר הוצאו שומות על-ידי רשויות המס. ואולם, לעיל כבר הובהר, כי תנאי זה אינו בלעדיו אין. מכאן, שעובדת אי הוצאת השומה, כשלעצמה, אינה המכריעה. גם כאשר צפויה שומה בטווח זמן קרוב, ניתן לראות זאת כחלק מהכלל, באין ראוי לעודד את הריצה אל בית המשפט, בבחינת מרוץ סמכויות, חלף המתנה לקבלת השומה העתידה להינתן בקרוב. בענייננו היה ברור, כי השומה על חיובי מס רכוש אמורה לצאת בקרוב, כמבואר במכתב עורכת הדין סרוסי מיום 20.11.97 (נספח יח(2) לתובענה). עם זאת, בבואנו לשקול את תחולת החריגים ומשקלם המצטבר, עדיין ניתן ליתן משקל מסוים לעובדת הגשת התובענה בטרם הוצאה השומה, להבחין ממקרה שבו זו הוגשה לאחר הוצאתה, מתוך מטרה לתקוף אותה ישירות. יצוין, כי בנושא זה גם לא מצאנו תימוכין מיוחדים לטענות המשיבה, הנסמכות על פסק דינו של בית-משפט זה, ב-ה"פ (י-ם) 354/90 דניאל נ' מנהל מס שבח מקרקעין, ירושלים (לא פורסם), שאושר בבית המשפט העליון (ע"א 1910/93). כב' השופט טל קבע שם, כי המבקשים רשאים להשמיע טענותיהם בבית המשפט, שכן לא הונחו לפניו שומות או החלטות המנהל. בנסיבות אלו העלה ספק, האם כוונת המחוקק הייתה לצמצם את הדיון רק לדרך שנקבעה בחוק ולא אחרת. לאור זאת נכון היה להניח, כי בית המשפט רשאי להיזקק לתובענה וראה להתייחס לגופם של דברים. עם זאת יוטעם, כי בית המשפט החליט שם לבסוף לדחות את העתירה, כך שלמעשה לא נוצרה התנגשות בין ההליכים האלטרנטיביים, באשר הסעד בבית המשפט לא בא במקום ההליך לפי חוק המס. לא אחת קורה, כי בית המשפט, בהיותו מודע לתוצאה הסופית, אינו מדקדק בעניינים הפורמליים הצריכים להליך שלפניו והוא נכון להניח את ההנחות הנוחות לטובת צד פלוני, שלבסוף עמדתו נדחית. כמדומה, שכך היו פני הדברים גם בעניין זה. זאת ועוד, שם דובר בהכרעה בתום ההליכים, כאשר השומות לא הוצאו עד לשלב מתן פסק הדין. לא כן כאן, עת אלו הוצאו עוד בטרם החל ברור התובענה. בנסיבות דלעיל, אין לראות בפסק הדין האמור סימוכין נוספים, מעבר לכלל הרגיל. 19. הסכם להתדיינות בבית המשפט: גם את הטענה לגיבושו של הסכם בין הצדדים אין בידינו לקבל, משלא עלה בידי המשיבה לשכנע במפגש רצונות המעיד על כריתתו של הסכם דיוני. עורכי הדין ננר, פרקליטיה המלומדים של המשיבה, טענו ארוכות לגבי כריתתו של הסכם כאמור, תוך הפניה לקיבול בשתיקה. הטענות התמקדו בעמדה שהובעה על-ידי בית המשפט העליון, במהלך הדיונים לפניו בסיבוב הראשון, בפרוטוקול הפגישה בפרקליטות המדינה (נספח יט(1) לתובענה) ובהעדר טיעון נגדי להצהרת באי-כוח המשיבה, על הכוונה לפנות בנושא אל בית המשפט המחוזי, שבעקבותיה החליט בית המשפט העליון להתנות את ההוצאות על-פי התוצאות "בעניין חיובי המס בבית המשפט המחוזי" (בג"ץ 4998/97, שהציטוט ממנו הובא לעיל). בזיקה לכך הועלה כאמור גם הנושא לקיומו של מעשה בית-דין, שמכוחו העלתה המשיבה טענות מניעות נוספות. 20. לפי החומר שהוצג על-ידי המשיבה, עולה בבירור, כי נושא פורום הדיון לברור הפלוגתאות הנוגעות לחיובי מס רכוש, הועלה בין הצדדים והייתה לכך התייחסות במסכת חילופי הדברים ביניהם. ואולם, עורכת הדין סרוסי הביעה עמדה מפורשת למדי, לפיה מותנית ההסכמה לכך בסילוק הפלוגתאות לגבי שווי הקרקע (נספחים יח(2) ו-יט(1) לתובענה). גם אלמלא זאת, לא ניתן היה לקבוע כריתתו של הסכם מכוח קיבול בהתנהגות. אף אם שתיקה יכולה, לעתים, להיחשב כהסכמה, כאשר יש בה להעיד על התנהגות מסוימת, בבחינת "התנהגות אחרת" כמשמעותה בסעיף 6(א) לחוק החוזים (חלק כללי), תשל"ג1973-, הרי שתיקה לשם שתיקה אינה נחשבת להסכמה או לקיבול. היא כשלעצמה נייטרלית, באשר בנושא זה אין חל הכלל מן המשפט העברי, לפיו "שתיקה כהודאה דמיא" (ג' שלו דיני חוזים מהד' שניה, תשנ"ה, 137-136; ע"א 364/88 סופר נ' מוסק, פ"ד מב(4) 727, 731 מול ג'). במכלול הנסיבות שלפנינו, לא ניתן לומר כי הייתה כאן הסכמה, עדות על מפגש רצונות כמשמעותו בחוק החוזים חלק כללי. נהפוך הוא, העובדות מלמדות לכאורה על העדר הסכמה. ואולם, מן העובדות וממהלך הדיון בבית המשפט - לפני שני ההרכבים שדנו בעתירות - ניתן להסיק, כי מבחינת המדינה לא עמד הנושא כתנאי מכריע, שבשום פנים ואופן לא ניתן לקיימו. לכן נבחנה האפשרות לקיום הליכים בבית המשפט המחוזי. במאמר מוסגר יצוין, כי טענת המבקשות בתשובתן לתגובת המשיבה, על-כך שהטענה לקיומה של הסכמה היא טענה כבושה, אשר הועלתה רק בשלב התגובה - אינה יכולה אף היא להתקבל, שכן ההסכמה אינה חלק מעילת התביעה ולא חלה חובה לפרטה במסגרת התובענה העיקרית. כזכור, אין המדובר כאן בעניין של סמכות ולכן טענה זו יכלה למצוא ביטוי במענה לבקשה בלבד, מעת שהמבקשות עמדו על טענתן לסילוק התובענה על הסף. 21. הנושא המרכזי מתמקד, אפוא, בקביעה של בית המשפט לחיוב בהוצאות לפי תוצאת ההליכים בבית המשפט המחוזי. במהלך הישיבה מיום 25.12.97, במסגרת הדיון בבג"ץ 4998/97 הנ"ל, טען עוה"ד ננר: "מה שקורה כעת הוא שבענין החבות אנו פונים לביהמ"ש המחוזי" (נספח ב' לתגובה). הלנת המשיבה היא, כי נציגי המבקשות - המשיבה דשם - מלאו פיהם מים, בכל הנוגע לטיעון בדבר דרך הדיון, דבר שהוביל לקביעת בית המשפט, כפי שקבע. פורמלית, אין המדובר בהשתק פלוגתא, בבחינת מעשה בית-דין, שהרי בית המשפט העליון לא ביסס את דבריו על ממצאים או על עובדות. אולם, מנגד לכך לא ניתן להתעלם מהמצג, שנוצר במכלול הנסיבות, מכוחו יכלה המשיבה להניח, כי בידיה להגיש את העתירה אל בית המשפט המחוזי. אף אם אין המדובר בהסכם או במעשה בית-דין פורמלי, ניתן לראות במכלול נסיבות אלו יצירת השתק דיוני, הנובע מנורמת תום הלב (פרופ' ג' שלו, שם, 70 ואילך; בר"ע 305/80 שילה נ' רצקובסקי, פ"ד לה(3) 449, 461 מול ו'-ז' ). גישה זו דומה - ואולי אפילו פחות קיצונית בהשלכותיה - להעדר מחאה בעת ניהול הליכי בוררות, עת אלה חורגים מהפלוגתא המוגדרת בהסכם הבוררות. בנסיבות אלו תקום מניעות כלפי הצד גם אם המדובר בסוגיה של חוסר סמכות (רע"א 4928/92 עזרא נ' המועצה המקומית תל-מונד, פ"ד מז(5) 94, 102-101; רע"א 300/89 ולקו חברה לבניין ועבודות עפר בע"מ נ' החברה לפיתוח חוף אילת בע"מ, פ"ד מה(4) 497, 516 מול ה'-ו'). כך אפילו לנושא הסמכות העניינית ממש (בג"צ 566/81 עמרני נ' בית הדין הרבני הגדול, פ"ד לז(2) 1, 9 מול ז'). פועל יוצא מכאן הנו, כי החלטת בית המשפט העליון והתנהגות הצדדים במהלך הדיון ולאחריו, יכולים לשמש נדבך ממשי נוסף, לגיבוש חריג לכלל לגבי חובת מיצוי ההליכים. המבקשות טוענות בהקשר לאמור, כי אין לחייב את רשות מס רכוש מכוח הליכים כלפי מינהל מקרקעי ישראל. פורמלית טיעון זה נכון, אף אם כמבואר לעיל המדובר באישיות משפטית אחת, היא "מדינת ישראל", שכן בבג"ץ מופיע המשרד בשמו, בהיותו הרשות המינהלית. מנגד לכך, לא ניתן להתעלם מעובדות נסיבות העניין שלפנינו, לפיהן רשויות מס רכוש ועורכת הדין סרוסי הובאו בסוד המחלוקות שבין הצדדים, ואף התקיימו ישיבות משותפות של כל הנוגעים בדבר, במגמה למצוא פתרון הקשור לנושא. העתירה האחרונה התייחסה כל כולה לנושאי מס רכוש. על-כך דנו הצדדים ועל יסוד זאת החליט בית המשפט העליון לקבוע את ההוצאות לפי התוצאות, בהתאם להליך בבית המשפט המחוזי. קל להבחין, כי בעניינו של מינהל מקרקעי ישראל הותנו הוצאות המשפט, בהתאם לתוצאות הליך הקשור לענייני מס הרכוש בלבד. מן הראוי היה אפוא, לפנות אל בית המשפט להסב תשומת לבו לעמדת המדינה, שלפיה המשיבה אינה זכאית להביא את טענותיה בנושא, לפני בית המשפט המחוזי. למזער היה צריך לעשות כן בשלב מאוחר יותר, אם מלכתחילה הדבר לא הזדקר לעין. כמדומה שהמדובר בחובת הגינות המתחייבת מנסיבות העניין, שהרי הדעת נותנת, כי אז הייתה המשיבה עומדת לאלתר על כיסוי הוצאותיה בהליכי הבג"ץ. הרציונל בהחלטת בית המשפט העליון נעוץ בכך, שהעתירה כולה סבה על נושאי מס רכוש, כך שמן הראוי יהא להטיל את ההוצאות על שכם מי שבסופם של דברים לא ימצא צודק בעמדתו. משלא באה הפניה אל בית המשפט להכריע ישירות בנושא ההוצאות, אין ראוי הדבר לשלול עתה מן המשיבה את זכותה לטעון לכיסוי הוצאותיה, במתכונת כפי שהותוותה (הסיכוי לזכות בסכום ההוצאות קיים כמובן גם למבקשות). המניעות האמורה יכולה אפוא להתקיים בענייננו, לנוכח הנסיבות הקונקרטיות המיוחדות. זאת ועוד. המסקנה דלעיל פשוטה יותר עת, כאמור, אין המדובר בענייני סמכות, כי אם בהפעלת שיקול הדעת בלבד. ודוק: למעשה לא הועלתה התנגדות עקרונית מצד נציגי מס רכוש, במהלך הדיונים בין הצדדים והתנאי היחידי שעמד לרועץ נגע להעדר הסכמה מצד המשיבה, לוותר על טענותיה בדבר שווי המקרקעין. לאור מקבץ הנסיבות, לא נראה הדבר, כי התנגדות זו צריכה לעמוד לה עתה לרועץ. 22. חריגים נוספים: לאור המסקנה המפורטת לעיל, אין עוד צורך לעמוד על יתר טענות המבקשת, לקיומן של נסיבות מיוחדות. למעלה מן הנדרש וכדי לסלק כל ספק מלבב נציין רק, כי לא מצאנו ממש כלשהו בטענות אלו, ככל שהן נוגעות למרות של עורכת הדין סרוסי על פקידי מס רכוש. הליך ההשגה הוא הליך מנהלי טהור ולא אחת עמדת פקידי המס מונחית מעמדת הממונים עליהם, בין אם לפי קריטריונים הנוגעים למקרה הנדון ובין אם לפי עקרונות כלליים. העובדה שליועצת המשפטית יש עמדה בנושא אינה מעלה ואינה מורידה. יתר-על-כן, מובן הוא הדבר, כי אין לה כל מרות על וועדת הערר, גוף מעין שיפוטי המורכב מבעלי מקצוע ובראשם עורך-דין (סעיף 29(א) לחוק מס רכוש וקרן פיצויים). לפיכך, הטענות לחשש של פגיעה בעיקרי הצדק הטבעי לא היו יכולות להתקבל, אף אם היה צריך להיזקק להן. מצאנו לציין דברים אלה, במגמה להפיג כל חשש, שמא תוצאת בקשה זו נובעת מאיזה דופי אפשרי בהליכים המנהליים במס רכוש. התוצאה: 23. לאור העובדה שהתובענה מתייחסת לסוגיה הנוגעת לעצם תחולת חוק המס עצמו על המשיבה, בהתבסס על הגדרת "בעל" בחוק מס רכוש, כנושא המשתרע על כל השומות (ובדומה להגדרת "יורש" בחוק מס עיזבון, כפי שהדברים בוארו בע"א 173/82 פלסר הנ"ל); ולאור העובדה שטעמי היעילות אינם מחייבים, במקרה דנן, בירור דווקא לפי ההליכים בחוק מס רכוש וקרן פיצויים, כמבואר לעיל, בשים לב לכמות השומות והפלוגתאות לגבי שווי המקרקעין, לכל שנה ושנה ולכל חלקה וחלקה; ולאור המצג והמניעות שנוצרו במסכת האירועים שבין הצדדים, עד שבסופם של דברים קבע בית המשפט העליון את סכום ההוצאות בעתירה, על-פי תוצאות ההתדיינות בין הצדדים ב"עניין חיובי המס" בבית המשפט המחוזי; ולאור הנדבך הנוסף, אף אם אין לו משקל רב בענייננו, לכך שהתובענה הוגשה בטרם הוצאו השומות; ובהתחשב במכלול כל יתר נסיבות העניין הקונקרטי דנן, כפי המפורט לעיל - הגענו לבסוף לכלל מסקנה, כי משקלם המצטבר של החריגים מצדיק את קיומו של הדיון במסגרת התובענה. לאור זאת, לא מצאנו מקום להורות על סילוקה על הסף בשל קיומו של סעד חלופי. 24. הבקשה נדחית. הוצאותיה, בסך של 10,000.- ש"ח בצרוף מע"מ, יהיו לפי התוצאות בתיק העיקרי.עורך דיןמיסיםקרקעותמקרקעיןמס רכוש - נזקי מלחמה