להלן פסק דין בנושא פירוק חברה לבקשת מס הכנסה: פסק דין זוהי בקשת אגף מס הכנסה - פקיד שומה תל אביב 3 (להלן: "אגף מס הכנסה" או "פקיד השומה") להורות על פירוקה של חברת ד"ר דב בירן אחזקות בע"מ (להלן: "החברה") בגין חוב החברה לאגף מס הכנסה ולאור חדלות הפירעון של החברה, כאמור בסעיף 257(4) לפקודת החברות. מן הבקשה עולות שאלות הנוגעות לדיני פירוק חברות, לדיני מיסים ולדיני חוזים. העובדות 1. החברה הינה חברת אחזקות שהחזיקה בעבר במניות של חברת Bridges for islands ltd. (להלן: "ברדיג'ס"), אשר התאגדה בישראל והוקמה בזמנו על ידי מר דב בירן, בעל המניות בחברה. בשנת 2000 נכרת חוזה בין החברה לבין חברה ציבורית בשם Attunity ltd. (להלן: "אטיוניטי"), במסגרתו הוסכם על העברת מניות ברידג'ס שבבעלות החברה לחברת אטיוניטי. התמורה שולמה לחברה הן במזומן (בסך 3,390,000 ₪) והן במניות של חברת אטיוניטי. חלק ממניות אטיוניטי הועברו לחברה בשנת 2000 וחלק בשנת 2002. עבור התשלום המזומן שולם מס מיידית. הסכסוך הנוכחי הינו בנוגע לחבות המס עבור התמורה שהתקבלה בעסקת מניות אטיוניטי. 2. החברה ופקיד השומה, הגיעו בתאריך 30.6.2005 לשומה, בהסכמה, בנוגע לעסקת מניות אטיוניטי (להלן: "ההסכם"). על פי ההסכם, הופקדו מניות אטיוניטי בנאמנות (בידי עו"ד שיינפלד) והתשלום בגינן אמור היה להתבצע ביום 16/5/06 או ביום מכירת המניות על ידי החברה, לפי המוקדם (סעיף 7 להסכם). משחלף המועד הקבוע בהסכם, הגיעו הצדדים להסכמות על פיהן נדחה מועד התשלום מעת לעת, עד אשר ביום 12/4/07 העביר אגף מס הכנסה התראה לתשלום לחברה. בעקבות ההתראה העלתה החברה הצעת הסדר לתשלום, על פיו ישולם סך של 1,169,175 ₪ בלבד, אך הצעה זו נדחתה על ידי אגף מס הכנסה. עם דחיית ההצעה, דרש אגף מס הכנסה כי המניות תועברנה אליו, ומשאלו לא הועברו כמבוקש, הוגשה בקשת הפירוק (פש"ר 1557/07) ובקשה למינוי מפרק זמני (בש"א 12079/07). בקשת מינוי המפרק הזמני התקבלה ולתפקיד מונה עו"ד יצחק יונגר (להלן: "המפרק הזמני"), אשר פעל להעברת המניות להחזקתו (במסגרת בש"א 13137/07). 3. בקשת הפירוק נסמכת על סעיפים 257(4) ו-258(1) ו-258(2) לפקודת החברות. אגף מס הכנסה טוען כי למרות שנשלח לחברה מכתב התראה (כאמור, ביום 12/4/07), החברה לא נתנה לאגף מס הכנסה ערובה כלשהי להבטחת תשלום החוב ולא הגיעה להסדר כלשהו לגביו, כנדרש בסעיף 258(1). עוד טוען אגף מס הכנסה כי החברה הינה חדלת פירעון בהתאם לסעיף 258(2), לאור הצהרות שונות של החברה לפיהן אינה יכולה לשלם את חוב המס. החברה הגישה התנגדות לבקשת הפירוק, וכן בקשה לביטול מינויו של המפרק הזמני או עיכוב פעילותו (בש"א 15649/07). החברה טוענת כי בקשת הפירוק הוגשה כאמצעי לחץ על החברה, על מנת לגרום לה לשלם מס בשיעור גבוה, של למעלה מ-100% על הכנסה אשר טרם התממשה או התקבלה בפועל. החברה טוענת כי במרוצת השנים חל פיחות משמעותי בערכן של מניות אטיוניטי, העומדות היום סביב שער של 1 דולר למניה (לעומת שער של 35.5 דולר למניה בשנת 2000 ושער של 2.7 דולר למניה שעליו הוסכם בהסכם הראשון), ולמעשה אטיוניטי היום הינה חברה לא פעילה. לטענת החברה, לא אירע אירוע מס כיוון שהמניות מעולם לא מומשו ולא התקבלה הכנסה בגינן, וכמו כן קיימת מחלוקת בנוגע לשווי המניות, לאור הירידה המשמעותית בערכן, כאשר אגף מס הכנסה מבקש למעשה לחייבה בתשלום על פי ערך מניות לא ריאלי. כמו כן, לטענת החברה, למעט מניות אטיוניטי אין לחברה נכסים כלשהם ולמעשה המדובר בחברה שאינה פעילה מזה שנים רבות, דבר הידוע היטב, לטענתה, לאגף מס הכנסה. 4. בתאריך 14/11/07 התקיים דיון בבקשת הפירוק ובהתנגדות לה. במהלך הדיון, קיבלו הצדדים את המלצת כונס הנכסים הרשמי (להלן: "הכנ"ר") והמלצת בית המשפט, לנסות ולהסדיר את המחלוקת ביניהם ולייתר את ההכרעה בבקשת הפירוק. בעקבות זאת, הגישו הצדדים מספר בקשות להארכת מועד להגשת הודעה בדבר הסכמות. בסופו של דבר, הודיע אגף מס הכנסה ביום 23/1/08 כי ניסיונות הפשרה בין הצדדים עלו בתוהו, וביקש לקבוע מועד נוסף לדיון בבקשת הפירוק. 5. אחר הודעה זו, הוגשה בקשה מטעם החברה (בש"א 3260/08) לדחיית בקשת הפירוק על הסף עקב הליכי המשא ומתן בין הצדדים. בקשה זו הועברה לתגובת אגף מס הכנסה והכנ"ר. החברה טוענת, במסגרת בקשה זו, כי בעקבות המלצת בית המשפט, התנהלו בין הצדדים מגעים אשר השתכללו לכדי הסכם מחייב (להלן: "ההסדר"), אשר אגף מס הכנסה אינו רשאי לסגת ממנו. במסגרת המגעים הוסכם כי המניות אשר מצויות בידי המפרק הזמני יימכרו על ידו לטובת אגף מס הכנסה וכי בכך ימוצו כל דרישות אגף מס הכנסה ותימחק בקשת הפירוק. עוד טוענת החברה, כי לאחר שהגיעו הצדדים להסכמות האמורות, חזר בו אגף מס הכנסה במפתיע מההסכמות, וזאת בעקבות החלטתו לערוך בדיקה יסודית של תיקי מס ההכנסה של החברה, במסגרתה התברר כי בשנת 2004 דיווחה החברה על העברת סכום כסף של כ-5,000,000 ₪ לחברה אחרת, אשר אף היא בבעלותו של מר בירן. לטענת החברה, הודיע לה פקיד השומה כי הוא רואה בהעברה זו הלוואה שביצעה החברה, בעקבותיה הינה זכאית לקבל סכום זה בחזרה, ובשל כך מדובר ב"נכס" נוסף של החברה אשר לא היה בידיעתו של פקיד השומה, במועד ניהול המגעים לפשרה. לטענת החברה, דוחות החברה משנת 2004 היו גלויים וידועים, ואין לאפשר לפקיד השומה לחזור בו מן ההסכמות אך ורק מכיוון שהתרשל ולא בחן את הדוחות קודם לכן. לטענת החברה, לכל היותר מדובר כאן בטעות בכדאיות העסקה, אשר כידוע אינה מאפשרת ביטול החוזה (בהתאם לסעיף 14(ד) בחוק החוזים). בנוסף, טוענת החברה כי למעשה מדובר ב"נכס" נוסף של החברה אשר הופך אותה לסולבנטית (זכאית לקבל חזרה סך של כ-5,000,000 ₪) ומשכך, מתיתרת בקשת הפירוק. 6. אגף מס הכנסה הגיש תגובה לבקשה, ובה הוא דוחה את טענות החברה מכל וכל. לטענת אגף מס הכנסה, בין הצדדים לא השתכלל חוזה מחייב, אלא נוהל משא ומתן אשר בו הסכימו הצדדים רק על עקרונות להסדר פשרה עתידי, ועל כן אין מניעה מצד אגף מס הכנסה לחזור בו מההסכמות הללו. בנוסף, טוען אגף מס הכנסה כי ההלוואה שהתגלתה בדוחות החברה משנת 2004 אשר ניתנה לחברה אחרת הקשורה למר בירן, ואשר בשלב מאוחר יותר הועברה לידי מר בירן עצמו, אינה "נכס" נוסף של החברה אלא למעשה מהווה הברחת נכסים של החברה לבעל השליטה בה, ודי בכך כדי להפסיק את הליכי המשא ומתן שהתנהלו בין הצדדים. עוד ובנוסף, טוען אגף מס הכנסה, כי אין בגילויה של ההלוואה כדי להפוך את החברה לסולבנטית, שכן ספק אם ההלוואה האמורה תוחזר וספק אם מדובר ב"נכס" של החברה, אשר מונע הגשת בקשת פירוק כנגדה. 7. בתאריך 7/4/08 התקיים דיון שני בבקשת הפירוק ובהתנגדות לה, ובו חזרו הצדדים על טענותיהם אשר פורטו בכתבי הטענות שבבקשת הפירוק ובהתנגדות לה, ועל טענותיהם במסגרת בש"א 3260/08. עמדת הכנ"ר בדיון הייתה כי ניסיונות הפשרה בין הצדדים לא השתכללו לחוזה מחייב, מכיוון שההסדר לא הובא לאישורו של בית המשפט ולא התקבל אישור זה. משכך, סבור הכנ"ר כי לא ניתן לבסס בקשת סילוק על הסף על הסדר הפשרה. לגופו של עניין, עמדת הכנ"ר הינה כי קיימת חבות במס לאגף מס הכנסה, ושמלא הוסדרה חבות זו, ולאור כישלון ניסיונות הפשרה, קמה עילה לפירוק החברה. עד כאן טענות הצדדים ולהלן החלטתי. להוסיף את הקו התחתי 8. על מנת להכריע בבקשת הפירוק דנן, יש למעשה להכריע בשתי שאלות הנוגעות לדיני מיסים ולדיני חוזים: א. האם עסקת מניות אטיוניטי מהווה אירוע מס אשר מקים חבות מס? במידה וכן, האם חוב זה הינו חוב ברור או שמא מדובר בחוב שנוי במחלוקת, אשר לא ניתן להגיש בגינו בקשת פירוק? ב. האם המגעים שהתנהלו בין הצדדים השתכללו לכדי הסכם פשרה מחייב, המייתר למעשה את בקשת הפירוק ואשר אגף מס ההכנסה לא היה רשאי לסגת ממנו? האם התקיים אירוע מס? האם החוב שנוי במחלוקת? 9. מפאת חשיבותו של ההסכם אשר נכרת בין הצדדים ב-30/5/06, ולאור העובדה כי הן בקשת הפירוק והן ההתנגדות מבוססות במידה רבה על פרשנות סעיפים אלה, מן הראוי להביא מתוכו את הסעיפים הרלוונטיים: "1. בגין החלפת מניות ברידג'ס במניות אטיוניטי ישולם מס בסך 3,651,917 ... בדרך של רישום הכנסה חריגה בשנת המס 2000. ... 7. סכום המס הנקוב בסעיף 1 לעיל ישולם ביום 16/5/06 או מתמורה שתתקבל ביום מכירת מניות אטיוניטי בפועל, לפי המוקדם, בתוספת ריבית והצמדה כאמור בסעיף 159א החל מיום 16/5/06 ועד ליום התשלום. ... 10. מכירת מניות אטיוניטי תתבצע במסגרת המסחר בנאסד"ק. במידה ומכירת המניות תתבצע בעסקה מחוץ לבורסה, לצורכי מס התמורה תקבע בהתאם לשווי המניות בבורסה או מחיר המניה בעסקה, כגבוה ביניהם." (ההדגשות אינן במקור, ו.א.) כאמור, טענת החברה הינה כי יש לדחות את החבות במס בכל הנוגע למניות אטיוניטי, זאת כיוון שלמעשה המניות לא מומשו ולא התקבלה כל "הכנסה" כתוצאה מקבלתן בשנים 2000 ו-2002, ומשכך אין חוב לאגף מס הכנסה המצדיק בקשת פירוק. אלא שלמקרא סעיף 1 בהסכם האמור לעיל, מנועה החברה מלטעון טענה זו מלכתחילה, כיוון שהינה צד להסכם הכולל בתוכו אמירה ברורה בנוגע לחוב. לשון החוזה ברורה וחד משמעית. העולה ממנה כי קיימת חבות מס בכל הנוגע למניות אטיוניטי. נוסף לכך, לשון החוזה ברורה בכל הנוגע לגובה החוב, הנקוב במדויק בחוזה (3,651,917 ₪) ועל כן גם הטענה, כי החוב שנוי במחלוקת ועל כן אינו חוב בגינו יכול בית המשפט ליתן צו פירוק, דינה להידחות. 10. לשונו של החוזה ברורה. אך למרות זאת ולמעלה מן הצורך, מצאתי לנכון, במהלך הדיון, לשאול את בא-כוח החברה האם מניות אטיוניטי נסחרות והאם ניתן לכמת את שוויין בהתאם למחיר שוק. בא-כוח החברה השיב על שאלות אלה בחיוב. משכך, נדמה כי גם אילו לשון ההסכם הייתה פחות ברורה מאשר במקרה דנן (וכאמור, במקרה דנן לשון ההסכם ברורה ביותר), אין מחלוקת מבחינת דיני המס כי במועד קבלת מניות אטיוניטי התגבש אירוע מס המקים חבות לרשויות המס. מקובלת עליי, בנקודה זו, עמדת אגף מס הכנסה, כפי שהובעה בדיון, ולפיה במועד קבלת המניות התגבשה חבות מס מסוימת אחת ובמועד מכירת המניות בעתיד, עשויה להתגבש חבות נוספת. אולם אין סיבה, מבחינת דיני המס, לדחות את אירוע המס במקרה זה לשלב מימוש המניות, כיוון שמדובר במניות נסחרות אשר שוויין ידוע ועל כן גם המס בגינן ניתן לחישוב. כאן, ובשלב זה ברצוני להתייחס לטענת החברה לפיה סעיף 10 בהסכם קובע דרך לחישוב חבות המס כתוצאה ממכירת מניות אטיוניטי בבורסה או מחוצה לה, ומכיוון שהמניות טרם נמכרו, הרי שהחבות הינה חבות שנויה במחלוקת אשר טרם התגבשה. אלא שלמקרא סעיפי ההסכם, ובמיוחד סעיף 7, עולה כי החבות במס נקבעה באופן ברור בסעיף 1 וזאת במידה ותשולם בטרם המכירה (דהיינו עד התאריך שהצדדים הסכימו עליו - 16/5/06). כל מטרתו של סעיף 10 הייתה לקבוע מנגנון לחישוב חבות המס, במידה ויימכרו המניות במועד המוקדם מהתאריך האמור. לאור העובדה כי המניות לא נמכרו עד תאריך 16/5/06 ולא נמכרו עד היום, הרי שסעיף 10 אינו רלוונטי לענייננו. טענה נוספת של החברה הינה כי מהתנהגות אגף מס ההכנסה, אשר אישר לחברה הארכות מועד לקיום ההסכם מעבר לתאריך האמור, ניתן ללמוד כי אגף מס ההכנסה ויתר על הסכום הנקוב בהסכם והביע הסכמתו למעשה לכך שחבות המס תיקבע בעתיד בהתאם למכירת המניות (כאמור בסעיף 10 להסכם). אין בידי לקבל טענה זו. יש בטענה זו של החברה מידה רבה של ניסיון לאחוז את החבל משני קצותיו. מחד גיסא, לבקש (ולקבל) הארכות מועד, מאגף מס הכנסה, ומאידך גיסא, לטעון שכתוצאה מכך גובה החוב שנוי במחלוקת. אין לזקוף לחובתו של צד להסכם (ואין רלוונטיות בעניין זה להיותו של צד לחוזה רשות מרשויות המדינה) את הסכמתו לבקשת הצד שכנגד לחרוג ממועדים שנקבעו בהסכם, ולגרום בכך להרעת מצבו במסגרת ההסכם. לאור האמור לעיל, אני קובעת כי עסקת מניות אטיוניטי הינה בבחינת אירוע מס, ובגינה היה על החברה לשלם מס לאגף מס הכנסה. כמו כן, הנני קובעת כי לאור לשונו הברורה של ההסכם, שבין אגף מס הכנסה לבין החברה, גובה החוב ברור ואינו שנוי במחלוקת. משכך, אבחן את השאלה השנייה; האם ניסיונות הפשרה שהתנהלו בין הצדדים השתכללו לכדי הסכם פשרה מחייב, אשר אגף מס ההכנסה לא היה רשאי לסגת ממנו בשלב בו נסוג. ודוק; אם התגבש הסכם מחייב, הרי שבקשת הפירוק מתייתרת. נסיונות הפשרה בין הצדדים - האם בקשת הפירוק מתייתרת? 11. בין הצדדים התנהל משא ומתן, בעקבות המלצת בית המשפט והכנ"ר, במסגרת הדיון הראשון בבקשת הפירוק. המפרק הזמני, עו"ד יונגר, אמר בסוף הדיון הראשון כי ההסדר יוגש בתוך 7 ימים לאישור בית המשפט. אלא שהמשא ומתן לא עלה יפה ולאחר מספר בקשות הארכה, הודיע אגף מס הכנסה (ביום 23/1/08) כי ניסיונות הצדדים להגיע לפשרה מחוץ לכותלי בית המשפט עלו בתוהו. זמן קצר לאחר מכן, הגישה החברה בקשה (בש"א 3260/08 שהוגשה ביום 3/2/08) להורות על מחיקת בקשת הפירוק על הסף ולקבוע כי בין הצדדים התגבש הסכם מחייב. טענת החברה הינה כי אגף מס הכנסה לא רשאי היה לסגת מההסכמות במועד מאוחר יחסית במשא ומתן, שבו נסוג בפועל. כאמור, נראה היה לשני הצדדים (וזאת ניתן ללמוד מהודעת המפרק הזמני) כי הושגו הסכמות לשביעות רצון שני הצדדים וכל שנותר לעשות הוא להגיש את ההסכמות לאישור בית המשפט. אלא שדי בכך כדי לקבוע כי ההסכמות אשר הושגו לא התגבשו לכדי הסכם סופי ומחייב, שהרי הסכם כזה היה מותנה בתנאי מתלה, והוא אישורו של בית המשפט להסכם. נראה כי למותר לציין (ובכל זאת אציין) כי בית המשפט אינו חותמת גומי של הצדדים, ועל אף שנטיית בית משפט זה הינה לאשר פשרות המתגבשות בין הצדדים ברוב המקרים, אין לקבוע, או לצאת מהנחה כי בית המשפט ויתר או מוותר על שיקול דעתו ולעולם יאשר פשרות מבלי לבדוק אותן, לגופו. ביתר שאת כאשר מדובר בהסכם המושג במסגרת הליכי פירוק, בין שהתגבשו ובין שמתגבשים. אין לראות בהסכם המותנה באישורו של בית המשפט כהסכם מנוי וגמור. גם אם במועד הדיון השני היה מצהיר אגף מס הכנסה כי הוא חוזר בו מנסיגתו, והצדדים היו מבקשים לאשר את הפשרה, הרי שספק בעיניי אם הסכמה זו הייתה מאושרת על ידי, לאור הגילוי החדש באשר לסך ה-5,000,000 ₪ שהוצאו מהחברה לידי בעל השליטה, מר בירן (ואני נמנעת במסגרת בקשה זו מלקבוע מסמרות בנוגע לשאלה האם מדובר בהלוואה, כטענת החברה או הברחת נכסים, כטענת אגף מס הכנסה). 12. החברה העלתה טענה נוספת בנוגע לנסיגת פקיד השומה מההסכמות, והיא כי מדובר בטעות שבכדאיות העסקה, והדין הינו כי אין בטעות כזו כדי להביא לביטול חוזה (סעיף 14(ד) לחוק החוזים). לאור האמור לעיל, נראה כי יכולתי להימנע מלהתייחס לטענה זו, שכן בלאו הכי קבעתי כי לא השתכלל כאן הסכם מחייב. אלא שסבורה אני כי טענה זו מצריכה אף התייחסות לגופה. החברה מתעלמת, בהעלותה טענה זו, מכך שלא מדובר בחוזה מסחרי בין שתי חברות או בין שני פרטים, אלא מדובר בהסכם פשרה (בהנחה שההסכמות היו משתכללות לכדי הסכם) בין רשויות המס לבין חברה בנוגע לחבות מס. במקרים כאלה מדובר בתחום "אפור" אשר חלים עליו ושלובים בו כללי המשפט המנהלי ודיני החוזים, גם יחד. לדעתי במקרים כאלה יש לאפשר לאגף מס הכנסה "להשתחרר" מההסכמות אליהן הגיעו הצדדים, גם אם מדובר בנקודת זמן מאוחרת יחסית, כל עוד ה"השתחררות" נעשית מטעמים סבירים ומשיקולים ראויים ולא מטעמים פסולים או שרירותיים. בית המשפט, ממילא לא יעמיד את שיקול דעתו במקום שיקול דעתה של הרשות המנהלית, אלא יבחן האם שיקול דעתה של הרשות עומד בכללי המשפט המנהלי הנוגעים לסבירות (בעניין הלכת ההשתחררות של גוף מנהלי מחוזה שהינו צד לו, ראה, בין היתר, ע"א 6328/97 רגב נ' משרד הביטחון; ע"א 64/80 בנק ארץ ישראל בריטניה בע"מ (בפירוק) נ' מדינת ישראל). משכך, גם במובן זה, אין "לכבול" את אגף מס הכנסה להסכמות שהושגו עם החברה. דיני המיסים ואף דיני הפירוק מחייבים את רשויות המס לבדוק בעין בוחנת וביקורתית העברות כספים בין חברה לחברה, אשר עשויות לעלות מהן קצה קצהו של אבק הברחת נכסים, או לחילופין נסיון להתחמקות מתשלום מס כדין, ובמידת הצורך "להשתחרר" מהסכמות שהושגו עם החברה (או נישום יחיד). כך עשה אגף מס הכנסה במקרה דנן וכך ראוי היה שיעשה. 13. לאור כל האמור, חוזרים הדברים לנקודת ההתחלה. החברה חייבת בתשלום מס לאגף מס הכנסה. בעקבות הסכם אליו הגיעו הצדדים (ב-16/5/06), חוב המס הינו ברור ואינו שנוי במחלוקת (לא מבחינת עצם החוב ולא מבחינת גובה החוב). המגעים לצורך ניסיונות הפשרה שהתקיימו עלו בתוהו, ומשכך עומד, ורשאי לעמוד, אגף מס הכנסה על בקשתו. לאור העובדה כי החברה מצהירה שמעבר למניות אטיוניטי אין בידיה נכסים נוספים, הרי קמה העילה המנויה בסעיף 257(4) לפקודת החברות, דהיינו חדלות פרעון של החברה, ועל כן דין בקשת הפירוק להתקבל. לאור האמור לעיל, דין הבקשה להתקבל - ניתן בזה צו פירוק לפיו: א. החברה הנ"ל תפורק בידי בית-משפט על פי הוראות חוק החברות, תשנ"ט-1999 ופקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג-1983. ב. כונס הנכסים הרשמי בתל-אביב ידאג לכינוס אסיפות נושים לעניין החברה שבפירוק. ג. כונס הנכסים הרשמי בתל-אביב יהיה המפרק הזמני של החברה, וזאת עד להכרעת אסיפת הנושים לזהותו של המפרק הקבוע. ד. נושאי המשרה בחברה יתייצבו מיד עם קבלת צו הפירוק במשרד הכונס הרשמי בתל-אביב, וזאת כדי למסור כל מידע שיידרש בנוגע לעסקי החברה. כן, יתייצבו המנהלים לחקירה במשרדי הכנ"ר בכל עת, לפי דרישתו. 14. החברה תישא בהוצאות אגף מס הכנסה בהליכים שהתקיימו במסגרת תיק זה בסך 50,0000 בתוספת מע"מ, אשר ישאו ריבית והצמדה כדין, מהיום ועד ליום התשלום בפועל. מיסיםמס הכנסהפירוק חברה