להלן פסק דין בנושא תיקון שומות עקב טעות בשווי מקרקעין: פסק דין בפני ערעור על פי סעיף 29(4) לחוק מס רכוש וקרן פיצויים תשכ"א-1961 (להלן:"החוק"), על החלטת ועדת הערר מיום 22.10.02, בערר 51/2001-49 (להלן:"ההחלטה"). בהחלטה זו דחתה ועדת הערר את טענותיה של המערערת בעניין השומה שנערכה עבור חלקה 517 בגוש 6161 בגבעתיים (להלן: "המקרקעין"), לשנים 1997-1998. 1. הרקע להליך: שוויים של המקרקעין לשנת 1996, אשר אינו שנוי במחלוקת כאן, נקבע בהחלטת ועדת הערר מיום 10.2.98, בערר 355/96-349 (להלן: "החלטת 96"). בהחלטה זו נקבע שווי של 2,280$ למ"ר ביחס למקרקעין. בהחלטת 96 התבססה ועדת הערר על חוות דעתו של השמאי מטעם המערערת, מר בני פיש, וקיבלה את העובדות המפורטות בחוות הדעת כמוכחות, שכן לא נסתרו על ידי המשיב. ביחס לתקופה נשוא הערעור, השנים 1997-1998, תוקנה שומת המשיב ביום 22.3.98 בעקבות השגה שהגישה המערערת, כך ששווי המקרקעין הועמד על שווים כפי שנקבע בהחלטת 96, וזאת בהסכמת המערערת. ביום 25.3.01 הגישה המערערת בקשה לתיקון שומת המקרקעין ביחס לשנים 1996 - 1999, בה נתבקש עדכונן של זכויות הבניה בייעוד למסחר ומשרדים, בהתאם לתב"ע שהיתה תקפה אותה עת, תב"ע גב/281א', אשר פורסמה למתן תוקף בי.פ. 3463 מיום 25.6.87 (להלן: "תב"ע 281א"). בתב"ע 281א' נקבע כי שטח זכויות הבניה בייעוד למסחר ומשרדים עומד על 2,500 מ"ר, בעוד שהשומה שנקבעה בהחלטת 96 נקבעה על בסיס זכויות בניה בשטח 4,600 מ"ר לשטחי המסחר. קביעה זו בהחלטת 96 ביחס להיקף זכויות הבניה, התבססה על חוות דעתו של המומחה פיש. בסעיף 4.3 לחוות הדעת ציין המומחה כי המקרקעין כלולים "בתחום תכנית מפורטת גב/281 ב' שבתוקף", ובהמשך הסעיף ציין כי על פי התכנית, ניתן יהיה לבנות על המקרקעין שטחי מסחר בשטח 4,600 מ"ר. ביום 3.4.01 דחה המשיב את בקשת המערערת לתיקון שומה, בנימוק לפיו השומות לשנים 96-98 נמצאו בשלב של ערר ולא ניתן להגיש בקשה חוזרת בגינן. ביחס לשומת שנת 1999 צויין כי השומה נדונה אותה עת בוועדת ערר וטרם ניתנה החלטה בעניינה, ולא ניתן לקיים הליך לתיקון שומה כאשר ערר תלוי ועומד. ביום 17.4.01 הגישה המערערת השגה על החלטת הדחיה האמורה, בה קיבלה את נימוק המשיב לפיו לא ניתן לדון בשומת שנת 99 שכן היא מצויה בהליך ערר, ולא ניתן לדון בשומת שנת 96 מכיוון שבעניינה כבר נדון ערר והוכרע. בהתאם לכך עמדה המשיבה על טענותיה בנוגע לשומות לשנים 97-98 בלבד, וביחס אליהן בלבד הוגשה ההשגה. השגה זו נדחתה בהחלטת המשיב מיום 24.5.01. ביום 29.5.01 הגישה המערערת ערר לשנות המס 96-98 ביחס למקרקעין, ועל ההחלטה בערר זה הוגש הערעור הנדון כאן. 2. טענות המערערת בערר והחלטת הוועדה: במסגרת הערר, טענה המערערת כי הקביעה בהחלטת 96 הסתמכה על זכויות בניה שגויות, ומשנתגלתה הטעות, יש לתקן את השומות לשנים 97-98, שנקבעו בהתאם לה. על פי תב"ע 281א קיימות במקרקעין זכויות בניה למבנה לחנויות ומשרדים בן שתי קומות, האחת בת 1,650 מ"ר והשניה בת 850 מ"ר, כך שבסך הכל עומדות זכויות הבניה בייעוד למסחר על 2,500 מ"ר בלבד. מאחר והשומה חושבה על פי שטח של 4,600 מ"ר (בלא שנעשתה הבחנה בין השטח למסחר לבין השטח למשרדים), הרי שהמערערת חויבה על פי חישוביה ביתר, בסכום של 215,856 ש"ח לשנה (כאשר לו היתה מתבצעת הבחנה בין שטחי המסחר למשרדים היה הסכום העודף מצטמצם, שכן השווי הקבוע למ"ר בייעוד למשרדים נמוך מהשווי בייעוד למסחר). כמו כן ביקשה המערערת בערר כי ערכי הקרקע יתוקנו לאור העדכון בזכויות הבניה, אולם חלק זה של הבקשה לא נדון במסגרת הערר וממילא לא במסגרת הערעור עליו. ביחס לסמכותו של המשיב לתקן את השומה, טענה המערערת במסגרת הערר כי סמכות זו קיימת מכוח סעיף 19(ג) לחוק מס רכוש - הן מכוח סעיף 19(ג)(1), שכן סעיף זה מאפשר תיקונה של שומה כאשר בינה לבין שווי הקרקע קיים הפרש של 20% לפחות, ואילו כאן קיים פער של למעלה מ-54%; והן מכוח סעיף 19(ג)(3) המאפשר החלתו של תיקון על שלוש שנות המס שקדמו לו, שכן בקשת התיקון הוגשה בשנת 1999 ונדונה מאז, כך שאין מניעה להחיל את התיקון עד לשנת 1996. בנוסף טענה המערערת כי ניתן להחיל בעניינה את הוראת סעיף 56 לחוק, הקובע כי סכום ששילם אדם כמס כאשר לא היה חייב לשלמו, יוחזר לו לדרישתו אם זו תתבצע תוך 7 שנים ממועד התשלום. השבה זו מתחייבת שכן מס ששולם ביתר, כמוהו כעשיית עושר על ידי הרשות. כמו כן טענה המערערת כי המשיב יכול היה להאריך את המועדים לתיקון השומה, מכוח סעיף 51(א) לחוק המקנה למנהל סמכות להאריך כל מועד הקבוע בחוק, מלבד המועד להגשת ערר או ערעור. משכך, המנהל רשאי לחזור לשלב ההשגה ולתקן את השומה במסגרתה. בנוסף, טענה המערערת כי על פי ההלכה העולה מן הפסיקה, סמכותה של הרשות לתקן החלטה שנתנה מוגבלת רק כאשר התיקון מרע את מצבו של האזרח, ואין סמכות זו מוגבלת רק למקרים בהם הרשות עצמה היא זו המבקשת את התיקון. ועדת הערר דחתה את טענותיה של המערערת. הוועדה קבעה, כי סמכותו של המנהל על פי סעיף 19(ג)(1) לחוק אין בה כדי להועיל למערערת במקרה הנוכחי, שכן על פי לשון הסעיף תוקפו של תיקון השומה יהיה רק מתחילת השנה בה בוצע, כך שממילא לא יחול על השומות לשנים 96-98. משכך, אין צורך להתייחס לשאלת ההפרש בין שווי השומה לשווי המקרקעין. ביחס לסעיף 19(ג)(3), המאפשר את החלת תיקון השומה על שלוש השנים שקדמו לו, קבעה הוועדה כי סעיף זה אינו בא ליתן מענה למקרים המוסדרים כבר במסגרת סעיף 19(ג)(1), כי אם להוסיף על המקרים המנויים בסעיף זה. מאחר וסעיף 19(ג)(1) עוסק במקרים בהם קיימת טעות בהערכת שווי השומה, כדוגמת המקרה הנוכחי בו הטעות הנטענת הנה הערכה שגויה של זכויות הבניה שהביאה לטעות בהערכת שווי הקרקע, הרי שסעיף 19(ג)(3) אינו חל על מקרים כאלה ומשכך לא ניתן לתקן מכוחו את השומה הנדונה כאן. באשר לטענת המערערת בנוגע לתחולתו של סעיף 56 לחוק, מכוחו יש להשיב לנישום מס אשר לא היתה חובה לשלמו, קבעה הוועדה כי אף סעיף זה אינו חל על עניינה של המערערת. סעיף 56 עוסק בתשלום שבוצע כאשר לא היתה חובה לבצעו, ולא בתשלום אשר קיימת מחלוקת בשאלה האם יש להפחית מגובהו. הסעיף קובע בו תקופת התיישנות ארוכה מזו הקבועה ביתר סעיפי חוק מס רכוש, מכיוון שכספים אשר לא היה הנישום אמור מעולם לשלם - לא היתה הרשות רשאית להסתמך עליהם ועל כן קיימת הצדקה להשבתם בתוך תקופת ההתיישנות הרגילה. לו היה הסעיף מאפשר השבה במקום בו קיימת מחלוקת על גובה התשלום, הרי שהיה מייתר את הצורך בקיומו של סעיף 19(ג), העוסק בתיקון שומה לאור טעות בהערכת השווי. עוד דחתה הוועדה את טענותיה של המערערת בנוגע להארכת המועד לתיקון השומה. הוועדה ציינה כי המועדים להליכי תקיפתה של שומה קבועים בחוק והמערערת לא עמדה במועדים אלה. באשר לסמכות הארכתם של מועדים אלה על ידי המשיב על פי סעיף 51(א), המקנה למשיב סמכות להארכת מועדים במצבים מסויימים, הצביעה הוועדה על כך שהסעיף מוציא מתחולתו באופן חד-משמעי את המועדים להגשת ערר וערעור, ביחס אליהם נשללה מהמשיב במפורש הסמכות להאריכם. עוד קבעה הוועדה כי המערערת לא הרימה את הנטל להראות כי המקרה הנוכחי הוא מסוג המקרים יוצאי הדופן, בעניינם קבעה הפסיקה כי ראוי לחייב רשות שלטונית לחזור בה מהחלטתה. מן הפסיקה אשר הביאה המערערת בתמיכה לטענותיה, ניתן ללמוד לכל היותר על הלכה לפיה תיקונה של החלטת רשות יתאפשר מקום בו הטעות היתה של הרשות; אולם אין כל קביעה כזו באשר לתיקון החלטה כאשר הגורם לטעות הוא הנישום עצמו. מאחר והטעות במקרה הנוכחי נגרמה על ידי המערערת עצמה ועקב רשלנותה, אין רלוונטיות להלכה בדבר תיקון טעות על ידי רשות כשזו אחראית לקיומה. לאור כל האמור, דחתה הוועדה את הערר שהגישה המערערת. 3. טענות הצדדים בערעור: בערעורה טענה המערערת כי בניגוד לקביעת ועדת הערר, למשיב סמכות לתקן את שומתה לשנים 1996-1998, וכי הוא חייב לתקנה לבקשת המערערת. המערערת הדגישה כי אין כל מחלוקת בין הצדדים בנוגע לשטח אחוזי הבניה הנכון על פי התב"ע, הוא 2,500 מ"ר בלבד. לאור ההפרש בין שטח זה לשטח בגינו חויבה, 4,600 מ"ר, נגבה ממנה מס ביתר בשיעור של כ-177,826 ש"ח לשנה, בשנתיים אליהן מתייחס הערעור. לטענת המערערת, שגיאתה החמורה ביותר של הוועדה מתבטאת בקביעתה בסעיף 9.2.4 להחלטתה, לפיה אין התיקון המבוקש נופל בגדרו של סעיף 19(ג)(3) לחוק. הוועדה שגתה בכך שהתייחסה לטעות כטעות שווי, הנופלת לגדרו של סעיף 19(ג)(1), בעוד שלמעשה מדובר בטעות ביחס לכמות זכויות הבניה. המערערת טענה כי הסכמתה לתיקון השומות לשנים 97-98 בהתאם להחלטת 96, אינה מהווה הסכמה לשלם עבור זכויות בניה שכלל לא היו בידה וכלל לא התקיימו. המערערת הדגישה כי הסכמתה היתה להחלת השווי למ"ר כפי שנקבע בהחלטת 96, מבלי שכלל ידעה באותה עת על הטעות ביחס לכמות זכויות הבניה. המערערת חלקה על מסקנתה של הוועדה, לפיה ההלכה היא כי רק במקום בו הרשות היא האחראית לטעות, ניתן לחייבה לחזור מהחלטתה. עוד הוסיפה המערערת, כי גם אם ייקבע כי זו ההלכה, הרי שבמקרה הנוכחי לא היתה המערערת האחראית היחידה לטעות, אלא למשיב יש חלק שווה לכל הפחות בטעות, שכן המשיב מכיר היטב את התב"ע התקפה, והיה בכוחו לדעת מהן זכויות הבניה הקיימות, כך שלא תחוייב המערערת בגין זכויות בניה שאין לה. בסיכומיה חזרה המערערת על טענתה לפיה ניתן לתקן את השומה מכוח סעיף 19(ג) (1) לחוק, מכיוון שהפער בין השומה לשווי הקרקע עומד על למעלה מ-56%, היינו למעלה מדרישת הסעיף לפער בן 20% לפחות. ביחס להשבת סכומים על פי סעיף 56 לחוק, טענה המערערת כי הסעיף מותיר לרשות שיקול דעת בקביעה האם אכן שולמו סכומי מס ביתר. לשיטת המערערת, משקבעה הרשות כי אכן שולמו סכומים ביתר, חובה עליה להשיבם לנישום, אף אם חלפו למעלה משבע שנים ממועד התשלום. באשר להארכת מועדים על פי סעיף 51(א), טענה המערערת כי משבוצעה טעות בתום לב על ידי שני הצדדים, יש להתיר את הארכת המועד לתיקון השומה. עוד טענה המערערת כי על פי הפסיקה, יש להחיל על תיקון שומת מס את המבחנים הכלליים לתיקון החלטה מנהלית. כאשר החלטתה של הרשות מקורה בטעות טכנית שנעשתה בהיסח הדעת, הלכה היא כי יש להתיר לרשות לחזור בה מהחלטתה. המערערת הוסיפה כי מניעת האפשרות לתקן שומה שנפלה בה טעות לאחר שהפכה סופית, אינה מתיישבת עם פרשנות ראויה של דיני המס, כפי שזו עולה מהפסיקה. המערערת הוסיפה כי חיוב המשיב בתיקון השומה והשבת המס ששולם ביתר יכול שיתבצע גם מכוח דיני עשיית עושר ולא במשפט, והסתמכה בעניין זה על שורת פסקי דין בהם נקבע כי ביצוע השבה במקרים כאלו הוא מוצדק לאור חובת ההגינות והחובה שלא לפעול ברשלנות, שחבה הרשות כלפי האזרחים. יש לציין כי בסיכומיה חזרה המערערת על טענתה שהעלתה בכתב הערר עצמו, לפיה הסכום בו חויבה ביתר גדול אף יותר מההפרש שבין חיוב עבור 4,600 מ"ר לחיוב עבור 2,500 מ"ר, שכן גם מתוך אותם 2,500 מ"ר רק 1,650 מ"ר מסווגים בייעוד למסחר (ומשכך חל עליהם השווי הקבוע של 2,280$ למ"ר), ואילו 850 המ"ר הנותרים מסווגים בייעוד למשרדים, כך ששוויים למ"ר צריך להיות נמוך אף יותר, ולעמוד על 1,064$ למ"ר, כפי שנקבע בהחלטת 96. אולם, טענה זו לא נדונה בהחלטתה של ועדת הערר עליה נסוב ערעור זה, וכן כלל לא הועלתה בכתב הערעור עצמו, כך שאין מקום לבחנה במסגרת ערעור זה. המשיב טען בתשובתו לערעור כי יש להותיר את החלטת הוועדה על כנה, ולא לתקן את השווי שנקבע לשומות 96-98 בהסכמת המערערת. בשאלת קיום סמכותו לתיקון השומה, חזר המשיב ואימץ את הנימוקים המצויים בבסיס החלטת ועדת הערר. 4. דיון והחלטה השאלה המרכזית הטעונה הכרעה כאן היא האם נתונה למשיב הסמכות לתקן את שומתה של המערערת, והאם במקרה הנוכחי יש מקום לחייבו להשתמש בסמכות זו. בשאלה זו מצאתי כי הצדק עם המשיב ואין מקום לשנות מהחלטתה של ועדת הערר. מבחינת סעיפי החוק בהם מבקשת המערערת להיתלות בטענותיה, עולה כי אין בכוחם של הסעיפים האמורים ללמד על קיום סמכות שכזו. סעיף 19(ג) לחוק קובע כדלקמן: "19. שומת קרקע (ג) המנהל רשאי לתקן שומה לפי סעיף קטן (א) וכן שומת קרקע לפי סעיף 22 - (1) בין ביזמתו הוא ובין על פי בקשת בעל הקרקע, אם לאחר השומה התברר שיש הבדל של 20% לפחות בין השווי שנקבע בשומה לבין שוויים, ותקפו של התיקון יהיה מתחילת השנה שבה נעשה; ... (3) אם ראה כי טעה בשומתו, ותקפו של תיקון כזה לא יחול על יותר משלוש שנות מס שקדמו לתיקון". באשר לסעיף 19(ג)(1), צדקה הוועדה בקביעתה כי אף לו היה המקרה הנוכחי עומד בדרישות הסעיף, הרי שלא היה בו כדי להועיל למערערת. סיפת הסעיף קובעת במפורש שתוקף תיקון שנעשה לפיו יהיה רק מתחילת אותה שנה בה נעשה, כך שבכל מקרה לא ניתן היה לתקן לפיו שומות לשנים 97-98. משכך, אין צורך להכריע בשאלה האם עונה המקרה הנוכחי על הדרישה הקבועה בסעיף לפער בן למעלה מ-20% בין גובה השומה לשווי הקרקע. אף בנוגע לסעיף 19(ג)(3), צדקה הוועדה כאשר קבעה כי המדובר בסעיף שיורי, אשר מטרתו לכסות רק את אותם מקרים אשר אינם נופלים בגדר יתר סעיפיו הקטנים של סעיף 19(ג). מטרתו של סעיף זה אינה לטפל באותם מקרים אשר מוסדרים ממילא על ידי סעיף 19(ג)(1), שכן חזקה על המחוקק שלא התכוון ליצור כפילות מיותרת שכזו. הקביעה כי לא כל "טעות" נכנסת בגדרו של סעיף 19(ג)(3), אלא רק טעות שאינה נוגעת לשווי הנכס המוסדרת כבר בסעיף 19(ג)(1), מתיישבת אף עם דברי המלומדים אברמזון ובורנשטיין, בספרם "מס רכוש" (1989), בעמ' 267: "יש לשים לב לכך כי עניינו של סעיף 19(ג)(3) הוא בטעות שאינה טעות בהערכת שווי הנכס. טעות מהסוג האחרון יש לתקן לפי סעיף 19(ג)(1)... לעומת זאת כל טעות אחרת, כגון טעות בסיווג הקרקע, יש לתקן לפי סעיף 19(ג)(3)". באשר לטענת המערערת לפיה הטעות שבבסיס השומה נכנסת בגדר סעיף 19(ג)(3) מהיותה טעות עובדתית-חישובית, בעוד שסעיף 19(ג)(1) עוסק בטעות שמאית בהערכת השווי - לא מצאתי כי הבחנה כזו נלמדת מלשון הסעיף. סעיף 19(ג)(1) עוסק, על פי לשונו, בכל "הבדל" בין השווי הקבוע בשומה לערך המקרקעין הממשי, בלא הבחנה לאור המקור לאותו "הבדל" - בין אם זה נעוץ בטעות חישובית ובין אם בהערכה שמאית. מכאן, צדקה הוועדה בקבעה כי לא ניתן לתקן את השומה באמצעות הוראות סעיף 19(ג) על סעיפיו הקטנים. מקובלת עלי גם קביעת הוועדה לפיה לא ניתן להחיל את הוראת סעיף 56 לחוק בעניינה של המערערת, בו מתבקש תיקונה של שומה, ולא השבתו של סכום אשר כלל לא היתה חובה לשלמו. הוראת סעיף 56 לחוק קובעת כדלקמן: "56. החזר מס על מקרקעין אדם שהגיש למנהל, תוך שבע שנים מיום תשלום המס על הקרקע, דרישה להחזרת סכום כסף ששולם כמס ולא היה חייב לשלמו, יוחזר לו הסכום האמור בתוספת הפרשי הצמדה וריבית מיום תשלום המס ועד יום ההחזר". המערערת טענה בסיכומיה כי הסעיף נוקט בלשון רחבה, ומעניק שיקול דעת למשיב בשאלה האם אכן שולם מס ביתר. לטעמי, מסקנה זו אינה נלמדת מלשון הסעיף עצמו. הסעיף מתייחס לקביעה עובדתית חד משמעית, "לא היה חייב לשלמו", היינו מצב בו אין מחלוקת כי התשלום שבוצע לא אמור היה להתבצע במועד בו בוצע. במקרה הנוכחי, התשלום בוצע בהתאם לשומה שהיתה תקפה במועד התשלום ואף נקבעה בהסכמתה של המערערת עצמה, כך שלא ניתן לומר כי המערערת לא היתה חייבת לשלמו במועד בו עשתה זאת. גם לו היתה מתקבלת עמדתה של המערערת לפיה נתון למשיב שיקול דעת בקביעה האם אכן שולמו כספים בלא שהיתה חובה לעשות זאת, הרי שהמשיב עמד באופן עקבי ומנומק, המלמד על הפעלת שיקול דעת סביר בנושא, על עמדתו לפיה במועד בו שולמו הכספים התקיימה חובה מפורשת לביצוע התשלום. באשר להארכת מועדים על ידי המשיב על פי סעיף 51(א) לחוק, טענה המערערת כי משנמצאה טעות טכנית בשומה ניתן להאריך מכוח הסעיף את המועד לתיקונה. איני מקבלת טענה זאת. דרך ההשגה על קביעת המנהל בשומה קבועה מפורשות בחוק, כמו גם המועדים במסגרתה. סעיף 26(א) לחוק קובע כי נישום החולק על החלטת המנהל ביחס לשומה, רשאי להגיש השגה בעניינה למנהל תוך 30 יום מקבלתה. משנדחתה ההשגה, קובע סעיף 27 לחוק כי הנישום רשאי לערור עליה לוועדת הערר תוך 30 יום מקבלתה. סעיף 29(ד) קובע כי על החלטת ועדת הערר ניתן לערער תוך 30 יום לבית המשפט המחוזי. סעיף 51(א) שולל במפורש את סמכותו של המשיב להאריך את המועד להגשת ערר או ערעור: "51. הארכת מועד (א) המנהל רשאי, אם נתבקש וראה סיבה מספקת לכך, להאריך כל מועד שנקבע בחוק זה לעשיית דבר, למעט המועדים להגשת ערר או ערעור לפי סעיפים 27 ו-29 (ד)". המועד הרלוונטי היחיד לעניין זה אשר לגביו קיימת למשיב באופן כללי סמכות להאריכו, הנו אם כך המועד להגשת ההשגה על השומה. אולם, במקרה הנוכחי השגה על החלטת המשיב הוגשה כבר ביום 17.4.01 והוכרעה, ואף ערר וערעור כבר הוגשו בעקבותיה. ברור כי במצב דברים כזה, לא נתונה למשיב סמכות לחזור לאחור ולאפשר למערערת להגיש השגה נוספת, באותו נושא ובאותה עילה בגינה הוגשה ההשגה האמורה. המערערת חזרה והסתמכה בסיכומיה על ההלכה הפסוקה, אשר לטענתה מלמדת על כך שיש להתייחס לשומת מס כאל כל החלטה מינהלית אחרת, ולפיכך לאפשר את שינוייה בהתאם לאותם מבחנים שנקבעו בפסיקה לעניין שינוי החלטות מנהליות, היינו כאשר ההחלטה אינה מתיישבת עם מטרות החוק מכוחו פועלת הרשות שנתנה אותה. המערערת הפנתה לפסק הדין בעניין נכסי י.ב.מ (ע"א 433/80 נכסי י.ב.מ ישראל בע"מ נ' מנהל מס רכוש תל אביב, פ"ד לז(1) 337), בו נקבע כי רשות תוכל במקרים מסויימים לחזור בה מהחלטה קודמת שנתנה כאשר מקור ההחלטה הוא בטעות טכנית-משרדית, כפי שאירע במקרה הנוכחי. הצדדים אמנם אינם חולקים על כך שבמקרים מסויימים בהם החלטת הרשות מקורה בטעות, תוכל הרשות לשנות את החלטתה. אולם, מחלוקת קיימת סביב השאלה האם עולה המקרה הנוכחי כדי אותם מקרים מיוחדים. בעניין זה קבעה הוועדה כי המערערת לא הרימה את הנטל להוכיח לוועדה כי עניינה נופל בגדר אותם עניינים בגינם ראוי לחייב את הרשות לחזור בה מהחלטתה. מערעורה של המערערת לא עלו נימוקים חדשים שיש בהם כדי להצביע על כך שראוי היה לקבוע אחרת. אין מחלוקת על כך שהשומה הנדונה מבוססת על נתון שגוי באשר לגודל השטח. אולם, אותו נתון שגוי מקורו בחוות הדעת שהוגשה מטעמה של המערערת. בסעיף 4.3 לחוות דעתו של השמאי מטעם המערערת, מר פיש, נאמר במפורש כי חלקה 517 כלולה "בתחום תכנית מפורטת גב'281 ב' שבתוקף". בהמשך הסעיף ציין השמאי כי על פי התכנית, ניתן יהיה לבנות על המקרקעין שטחי מסחר בשטח 4,600 מ"ר. בהחלטת 96, בה נקבע שווי הקרקע, הבהירה הוועדה כי התבססה בהחלטה על האמור בחוות הדעת וקיבלה את העובדות המפורטות בה כמוכחות, בהיעדר סתירה: "כאמור לעיל לא הגיש המשיב מסמכים בכדי לסתור עובדות אותן כלל מר פיש בחוות הדעת שלו ויש איפוא לראות עובדות אלה כמוכחות". כבר בכך נבדל מקרה זה מהמקרים בפסקי הדין אליהם הפנתה המערערת, ביחס אליהם נקבע כי יש מקום לשינוי החלטת הרשות. בעוד שבמקרים הנדונים הטעות בבסיס ההחלטה היתה טעות של הרשות, הרי שבמקרה הנוכחי הטעות מקורה בנתונים שהוצגו על ידי המערערת. בעניין זה אין מקום לקבל את טענתה של המערערת לפיה גם למשיב עצמו יש יד בטעות שכן הוא "מכיר היטב את התב"ע שבתוקף". הסתמכות רשות על נתונים המופיעים בחוות דעת של שמאי מומחה הנה הסתמכות לגיטימית, בוודאי כאשר מדובר בשמאי מטעם הנישום, ואין זה סביר לצפות מהמשיב שיבדוק עצמאית כל נתון ונתון המופיע בחוות הדעת. יתרה מזאת, אף לא אחד מן המקרים עליהם מבקשת המערערת להסתמך היה מקרה בו חוייבה הרשות לסטות מהחלטתה. בכל המקרים המובאים, בהם שונתה החלטת הרשות, היתה זו הרשות שביקשה לחזור בה מהחלטתה. אף הגישה העולה מהפסיקה, כפי שציינה המערערת בסיכומי תשובתה, לפיה הפסיקה מחמירה במתן אפשרות לתיקון החלטת רשות כאשר מקור הטעות הוא ברשות אך מקלה כאשר מקור הטעות אינו ברשות, רלוונטית מטבעה רק לאותם מקרים בהם הרשות היא זו המבקשת את תיקון החלטתה. נוסף על כל האמור, אין להתעלם מן העובדה כי השומה נשוא הערעור לא הוצאה באופן חד צדדי על ידי המשיב, אלא החלת השומה שנקבעה בהחלטת 96 על השנים 97-98 היתה תוצאת הסכמה בין שני הצדדים. על כך אין מחלוקת. מכאן, שבקשתה של המערערת לשינוי השומה הנה למעשה בקשה להתערב בהסכמות שהושגו בינה לבין המשיב. אף בהיקש מדיני החוזים, המדובר היה בטעות שאינה בידיעת מי מהצדדים ושהצד השני אינו אחראי לה, הנופלת בגדר סעיף 14(ב) לחוק החוזים (חלק כללי) תשל"ג-1973, אשר מקנה לכל היותר שיקול דעת לבית המשפט לביטול החוזה, בכפוף לשיקולי צדק. בין השיקולים האפשריים בהקשר זה, ניתן למנות את אשמו של הצד הטועה, אם לא נהג בזהירות ראויה (ראו לעניין זה פרידמן וכהן, חוזים (1992), כרך ב', בעמ' 718). המערערת טענה כי בהסכמתה להחיל את השומה לשנת 96 על השנים 97-98, לא הסכימה ולא יכלה להסכים לתשלום עבור זכויות בניה שלא היו קיימות, אלא הסכימה אך ורק להחלת השווי למ"ר שנקבע בהחלטת 96. איני מקבלת טענה זו. ההסכמה בין הצדדים היתה לתיקון השומות לשנים 97-98 בהתאם לשווי שנקבע בהחלטת 96 בכללותו, בלא שהשווי הקבוע פורק למרכיביו ובלא שהוגדר אילו מהרכיבים יוחלו על השומות הנדונות. כאשר צד מסכים להסדר כלשהו בדרך של פשרה, מערכת השיקולים שבבסיס הסכמתו אינה ידועה תמיד לצד שמולו ואף אינה מעניינו. כאשר צד מסכים להסדר, ושיקוליו עמו, ביחד עם היתרונות הגלומים בהסדר לוקח הוא על עצמו סיכון כי הסכמתו תתגלה בעתיד כצעד שגוי מבחינתו. במצב כזה אמור הצד השני להסכם להיות מסוגל להסתמך על ההסכמות, בלא חשש כי הצד שמולו יחזור בו לכשיתגלו נתונים חדשים בעניינן. מכל האמור עולה, כי אין מקרה זה נמנה על אותם מקרים יוצאי דופן בהם יהא על רשות לחזור בה מהחלטתה. עוד יש להתייחס לטענתה של המערערת, לפיה אי תיקון השומה והשבת הסכומים ששולמו ביתר כמוהו כעשיית עושר שלא במשפט על ידי המשיבה. אכן, נראה כי בהחזקת סכומים אשר הגיעו לידי רשות עקב טעות, יש משום התעשרות שאינה מוצדקת. אולם, סעיף 6 לחוק עשיית עושר ולא במשפט, תשל"ט-1979, קובע כי הוראות החוק יחולו כאשר לא קיים הסדר ספציפי בחוק אחר לעניין זה. מקום בו הסדיר המחוקק את חובת ההשבה ביחס לתחום ספציפי, מסמנת קביעה זו את גבולותיה של חובת ההשבה הכללית, ואין צורך להעניק במקרה זה עילה נוספת מכוח דיני עשיית העושר הכלליים. כך נפסק בעניין מס הכנסה, במסגרת ע"א 3602/97 נציבות מס הכנסה נ' דניאל שחר, פ"ד נו(2) 297; וכך נפסק בעניין מס קניה, במסגרת ע"א 180/99 מנהל מס קניה נ' טמפו תעשיות בירה בע"מ, מיסים יז/3 (יוני 2003) ה-3,עמ' 61. בעניין מס רכוש, הרי שסעיף 56 (שנדון לעיל) לחוק קובע הוראה ספציפית לעניין השבת תשלומים שבוצעו כאשר לא נתקיימה חובה לשלמם. נוכח קיומה של הוראה זו אין צורך להידרש לתחולתם של דיני עשיית העושר הכללים בהקשר זה. מעבר לכך, יש מקום לציין כי אף לו היה מקום לבחון מקרה זה לאור הדינים הכלליים בעניין עשיית עושר ולא במשפט, הרי שנראה כי מקרה זה, לאור נסיבותיו, אינו מקרה בו ראוי היה לחייב בהשבה. המלומד פרופ' פרידמן מצביע בספרו "דיני עשיית עושר ולא במשפט" (מהדורה שניה, 1998, בעמ' 877) על הרציונל העומד בבסיס הגישה לפיה ראוי לאפשר באופן רחב את השבתם של תשלומי מס שנגבו ביתר, ולפיו אזרח המקבל דרישת תשלום מן הרשות, רשאי להניח כי דרישה זו מבוססת ונעשתה כדין. אכן, ראוי כי אזרח המקבל דרישה לתשלום מס יוכל להסתמך על היותה של דרישה זו נכונה ומבוססת, שאם לא כך, ידע כי כספו יושב לו. אולם לא זה הוא מצב הדברים במקרה הנוכחי, שהרי בעניין זה לא קיבלה המערערת מהמשיב דרישת תשלום אשר בנוגע לנכונותה היה עליה לסמוך על מעשי הרשות; אלא השומה נתקבלה תוך הסכמתה של המערערת, ולאחר שהנתונים לפיהם חושבה השומה שבבסיסה היו נותנים שהומצאו על ידי המערערת עצמה. מכל האמור לעיל עולה, כי המערערת לא הצביעה על טעם בגינו יש להורות על השבתם של הסכומים המבוקשים אליה. לאור כל האמור לעיל, יש לדחות את הערעור. המערערת תישא בהוצאות המשיב בסך 10,000 ₪ + מע"מ, בצירוף ריבית והפרשי הצמדה כדין מהיום ועד ליום התשלום בפועל. מיסיםמקרקעיןתיקון שומהשומה