השאלה העיקרית הטעונה הכרעה, היא האם ההוצאות אשר הוצאו על ידי המערער במסגרת מסע הבחירות שלו, הן הוצאות אשר הוצאו על ידו לצורכי עסקו או לשימוש בעסקו. להלן פסק דין בנושא ניכוי הוצאות קמפיין בחירות: פסק דין 1. נימוקי הערעור: הערעור שבפניי הינו ערעור על החלטת המשיב בהשגה מיום 10.8.04. המשיב דחה את ההשגה אשר הגיש המערער ביחס למס תשומות, אשר נשלחה אליו ביום 5.9.04. החודשים בגינם הוצאו השומות הם ינואר - פבר' 2004 בסכום קרן של כ- 83,000 ₪. המשיב סרב במסגרת ההשגה להכיר בניכוי מס תשומות המתייחס להוצאות שהוצאו על ידי המערער במהלך מערכת בחירות לרשות עיריית ת"א, בה התמודד המערער, בטענה כי התשומות לא שימשו לעסקו של המערער. כחלק מסכומי התשומות נכללות גם תשומות אשר הוצאו על ידי המערער שעניינים יעוץ משפטי לצורכי עסק, שניתנו לאחר שכבר הסתיימה מערכת הבחירות. המשיב סירב להכיר בכל התשומות מבלי לבצע הפרדה כלשהי. המערער טען כי יש לראות בהוצאות מסע הבחירות שלו לרשות עיריית ת"א כהוצאות פרסום ושיווק לפעילותו העסקית כאדריכל. המערער טען כי היה ברור מראש שאין לו כל סיכוי, ולו גם קלוש, להיבחר לרשות עיריית ת"א. החלטתו להתמודד בבחירות למרות הסקרים, ולהשקיע משאבים ניכרים, נבעה מכוונתו להשתמש במסע הבחירות לקידום פעילותו העסקית כאדריכל. המערער ציין כי הוא אדריכל מזה שנים רבות וביצע מספר רב של פרוייקטים מוערכים בישראל ובחו"ל, בעיקר ברוסיה, וזכה לשם עולמי בתחומו. המערער גם שימש מינואר 99' עד נוב' 99' כמהנדס עיריית ת"א, ופרש מתפקידו בטרם השלמת תקופת כהונתו לאור חילוקי דעות עם גורמים בכירים בעירייה. המערער טען כי החליט להתמודד לרשות עיריית ת"א באוק' 2003 משני טעמים אשר עניינם קידום עסקיו כאדריכל: ההתמודדות היתה צפויה להעניק לו פרסום רב בעלות נמוכה יחסית, והמערער העריך כי היקף הפרסום והחשיפה כתוצאה מההתמודדות היה צפוי להיות גדול בהרבה מזה שניתן היה להשיג בדרכים קונבנציונאליות של פרסום, תוך השקעת סכומים דומים. במהלך השנים, לאחר שפרש המערער מהעירייה, נקטה עיריית ת"א עמדה שלילית שגרמה ליזמים להבין שלא רצוי להעניק למערער עבודות או להעסיק אותו בדרך כלשהי. המערער טען כי כתוצאה מכך בוטלו הזמנות של פרוייקטים גדולים בהם היה מעורב ונגרמה פגיעה קשה בפרנסתו. המערער סבר כי מעבר לפרסום לו יזכה, עשויה ההתמודדות להוביל לשינוי בעמדת העירייה כלפיו, שכן כלפי חוץ לא יוכלו בכירים בעירייה לומר מילה רעה מבלי שיואשמו בנטירת איבה כתוצאה מההתמודדות בבחירות. במסגרת מערכת הבחירות הוצאו על ידי המערער הוצאות שונות תוך התמקדות במגזר הרוסי. הופצו על ידי המערער חוברות ובהן תיאור וצילום של עבודותיו בארץ ובחו"ל, בעיקר במוסקבה, תוך פירוט הישגיו כאדריכל. מהיכרותו של המערער את המגזר הרוסי, הוא העריך כי מעורבות פוליטית כגון התמודדות בבחירות תיתפס כ"גבורה ועוצמה" ותזכה אותו בהערכה רבה. הסכומים למימון ההוצאות היו כולם ממקורות פרטיים של המערער ושל בנו, שהוא אדריכל ושותף במשרדו של המערער. המערער סירב לקבל מימון ציבורי. תוצאות הסקרים אשר ניבאו כשלון צורב אכן התקיימו, והמערער זכה לאחוז אחד בלבד מקולות המצביעים. עם זאת טען המערער, כי על אף פרק הזמן הקצר שחלף מאז סיום מערכת הבחירות, תוצאות המהלך ניכרות ומסתמן כי מספר הצעות העבודה והאפשרויות העסקיות שנפתחו בפניו עלה באופן משמעותי מאז הבחירות. המערער טען כי הוא זכאי לניכוי התשומות, שכן ההוצאות שהוצאו במערכת הבחירות שימשו לצורכי עסקו ולשימוש בעסקו. המערער היפנה בעניין זה לע"ש 398/94 שמן תעשיות בע"מ נ' מנהל מע"מ, מיסים ט/6 דצמ' 95 עמ' ה-24 (להלן: "פס"ד שמן"). מטרת ההתמודדות בבחירות היתה מטרה עסקית - פרסום ויחסי ציבור, שמירה על מוניטין והסרת נטל מכביד אשר איים על עסקיו. לחלופין, ביקש המערער לקבוע כי ניתן לנכות את רוב התשומות על פי הוראות תקנה 18 לתקנות. באשר להוצאות המשפטיות יש להתיר את מלוא ניכויין. 2. תשובת המשיב: בכתב התשובה נאמר כי המערער ניכה תשומות בגין הוצאות אשר הוציא במסגרת התמודדות לראש עיריית ת"א כגון הפצת עלונים, השכרת משרד נפרד לשם פעילות בנושא הבחירות, פרסום בעיתון והוצאות עבור סקרים ובדיקת נתוני דעת קהל. המשיב סבור כי התשומות הוצאו שלא בקשר עם עסקו של המערער כאדריכל, ואין להתיר את ניכויין. עוד טען המשיב כי אין מקום לתחולתו של פס"ד שמן אליו הפנה המערער, שכן ההוצאות אשר הוציא המערער בקשר למסע הבחירות שלו, הן לא הוצאות לצרכי עסקו. המטרה העיקרית של הגשת מועמדות לראשות עיר, איננה קידום עסקו של המערער כאדריכל, אלא להיבחר ולכהן כראש עיר. המשיב הפנה להוראות סעיף 41 לחוק מס ערך מוסף תלש"ו - 1975 (להלן: "החוק") הקובע כי "אין לנכות מס על תשומות אלא אם הן לשימוש עסק החייבת במס". אין די בכך שהתשומות יוצאו לצורכי עסקו או לשימוש בעסקו של העוסק, ואין די בכך שישמשו בעסקה הפטורה ממס אף אם נעשתה לצורכי העסק, אלא קיימת חובה שהן ישמשו בעסקה חייבת וזאת על פי עקרון ההקבלה. תקנה 18 לתקנות מס ערך מוסף תשל"ו-1976 (להלן: "התקנות"), קובעת ניכוי תשומות במקרה בו ההוצאה היא מעורבת - חלקה לצורכי העסק וחלקה שלא לצורכי העסק. המשיב סבור כי במקרה הנוכחי לא הוצאו כל הוצאות לצורכי עסק, ולכן אין מקום להוראות תקנה 18. באשר להוצאות המשפטיות טען המשיב כי הנטל להוכיח את קיומם של האלמנטים המצדיקים ניכוי תשומות הוא על העוסק. המערער לא הוכיח, לטענת המשיב, כי התשומות שימשו את העסק בכללותו ולא הוכיח קשר בין התשומות בגין השירותים המשפטיים לבין עסקו כאדריכל . אם יוכיח המערער כי ההוצאות בגין יעוץ משפטי הן הוצאות לצורך עסק, תותרנה ההוצאות בניכוי. 3. דיון והחלטה: השאלה העיקרית הטעונה הכרעה במסגרת הדיון שבפניי, היא האם ההוצאות אשר הוצאו על ידי המערער במסגרת מסע הבחירות שלו, הן הוצאות אשר הוצאו על ידו לצורכי עסקו או לשימוש בעסקו. א. העובדות הרלוונטיות לעניין החלטת המערער להתמודד בבחירות: גירסתו של המערער בעניין זה היתה כי החל משנת 2001 נוכח בפגיעה חמורה שחלה בעסקיו כאדריכל, וכי עד שנת 2003 לא הגיע לטיפולו כאדריכל פרוייקט משמעותי כלשהו. לכן, שקל בשנת 2003 דרכים שונות לשם החזרת לקוחות ופרוייקטים על מנת לשקם את הכנסותיו אשר ירדו בצורה קשה. המערער סבר, על פי עדותו, כי התמודדות בבחירות לרשות עיריית ת"א בסוף שנת 2003 עשויה לסייע לו בהגדלת החשיפה לפעילותו כאדריכל, החזרת לקוחות ושיקום תדמיתי אשר נפגע לאור העובדה שאולץ על ידי עיריית ת"א לעזוב את תפקידו כמהנדס העיר על רקע יחסים עכורים בנוב' 99'. עוד טען המערער כי על יסוד שיחותיו עם אנשי תקשורת, העריך כי ההתמודדות בבחירות תתרום לקידום מטרות אלה וכי הפרסום והחשיפה, כתוצאה מההתמודדות בבחירות, יהיו גדולים בהרבה מאלה שניתן להשיג בדרכים קונבנציונליות. המערער גם ציין כי ידע שסיכוייו להיבחר לרשות העיר הם אפסיים. כוונתו היתה שההתמודדות תסייע לו בעיסוקו כאדריכל, ולכן בחר להתמודד במערכת הבחירות שהתקיימה באוק' 2003. נראה מחומר הראיות אשר היה בפניי כי השתלשלות הדברים היתה שונה במקצת. מחקירתו הנגדית של המערער עולה כי ההחלטה להתמודד בבחירות על ראשות עיריית ת"א גמלה בליבו עוד ביוני 2002, וזאת ללא כל קשר למסע פרסום כלשהו אשר אמור היה, לטענתו, לשקם את עיסוקו כאדריכל. במהלך הדיון הוצגה לעו"ד דנוס, אשר העיד מטעם המערער, כתבה בעיתון ת"א מיוני 2002, שבה רואיין המערער והודיע כי הוא שוקל ברצינות לרוץ לראשות העיר בבחירות הקרובות. המערער נשאל באותו ראיון, האם לא מדובר בגימיק, ותשובתו היתה כי הוא שוקל ברצינות לרוץ לראשות העיר וכי הוא חייב את זה לעיר. לדבריו, כפי שצוטטו באותה כתבה, חשב המערער כי חולדאי יביא את המהפכה, אולם התאכזב ממנו. יש לציין כי אותו מאמר מש/2 הוגש כראייה למועד פרסומו בלבד, ולא לעניין תוכנו. זאת לאור העובדה כי משהוצג מש/2, הודיע ב"כ המערער כי הוא לא מכיר את הפורמט ולא יודע מהיכן הוא הוצא "שתביא את העיתונאי והעיתון". אולם, גם המערער עצמו נחקר באשר למועד החלטתו להתמודד בבחירות ואישר למעשה את האמור באותה כתבה מש/2. המערער נשאל האם נכון כי ביוני 2002 הודיע בעיתונות על כך שהוא מתכוון להתמודד לראשות העיר. תשובתו היתה: "כן, אני מודיע לעיתונות מה שאני רוצה, אני עושה את זה לצורך פרובוקציה". המערער גם נשאל האם נכון כי הוא הודיע ביוני 2002 על הכוונה להתמודד בבחירות על עיריית ת"א עקב אכזבתו מראש העיר חולדאי ותשובתו לכך היתה: "זו היתה פרובוקציה, את הסיבות שלה אני אשמור לעצמי". המערער בחר אמנם שלא לפרט את הסיבות בגינן בחר בשיטת "הפרובוקציה" להודיע על התמודדותו. אולם, אין ספק כי בשלב ראשון, בשנת 2002, לא עלה נושא ההתמודדות בבחירות כחלק ממסע פרסום לצורך שיפור מצבו הכלכלי של המערער. נושא זה עלה במהלך שנת 2003 ורק זמן מה לפני הבחירות עצמן פנה המערער והתייעץ עם כל אותם גורמים אותם ציין בתצהירו באשר לניהול מערכת הבחירות. יש לציין כי אותן התייעצויות נעשו על ידי המערער לאחר שפורסם סקר בעיתון העיר, בו התברר למערער כי סיכוייו להיבחר קלושים ביותר. כך עולה מנספחים ב' אשר צורפו לתצהירו כאשר הראשון מביניהם הוא פרסום בעיתון העיר מיום 25.9.03. כל העדים מטעמו של המערער העידו כי פנייתו של המערער אליהם בעניין הבחירות נעשתה בסמוך לבחירות, ובאותו מועד נאמר על ידי המערער כי הוא מעוניין להשתמש בבחירות כאמצעי לקידום עסקיו. כך העידו מר מורל , מר צוקרמן, עו"ד דנוס ועו"ד זינגל. לגופו של עניין, אינני סבורה כי למועד המדוייק שבו גמלה בליבו של המערער ההחלטה לעשות שימוש במערכת הבחירות כאמצעי פרסום, ישנה חשיבות מכרעת לעניין הדיון שבפניי. עם זאת, עולה מהאמור לעיל כי אין לקבל את גירסתו של המערער על פיה התכוון מלכתחילה להתמודד במערכת הבחירות כחלק ממסע לקידום עסקיו, ונראה כי מחשבה זו התעוררה בשלב מאוחר יותר ובסמוך למועד הבחירות בלבד. ב. האם יש לראות בהוצאות הבחירות כהוצאות שהוצאו כדי לקדם את עסקי המערער: העובדה כי המערער החליט לעשות שימוש במערכת הבחירות כאמצעי פרסום לעסקו וכדבריו: "באופן יצירתי מאוד בחרתי בשינוי כל התדמית הזאת שנקראת ישראל גודוביץ באמצעות הבחירות" (עמ' 16 לפרו'), אין בה כשלעצמה להצדיק את ניכוי התשומות כפי שנעשה על ידי המערער בפועל. סעיף 1 לחוק מגדיר מס תשומות כלהלן: "מס הערך המוסף שהוטל על מכירת נכסים לעוסק, על יבוא נכסים בידי עוסק, או מתן שירותים לעוסק, הכל לצורכי עסקו או שימוש בעסקו". המערער טען בסיכומיו כי בתי המשפט נתנו למילים אלה פירוש ליברלי ורחב, תוך הפנייה לספרו של א. נמדר, מס ערך מוסף (תשס"א) עמ' 524 - 525. בהקשר זה הפנה המערער גם לפס"ד שמן לעיל ולע"א 9142/02 מנהל מע"מ נ' החברה לפיתוח כפר ורדים, (טרם פורסם) (להלן: "פס"ד כפר ורדים"). בפס"ד שמן דן כב' השופט ביין בערעור של המערערת, אשר ביקשה להכיר במס תשומות בגין הפקת סרט תדמית ופרסום למוצרי החברה ובגין כנס שנערך ללקוחותיה בהיכל התרבות. המשיב הכיר ב- 75% ממס התשומות בגין הסרט ולא הכיר במס התשומות בגין הכנס. באותו מקרה, העיד סמנכ"ל לשיווק של המערערת כי זמן מסויים לפני שהוחל בהכנת הסרט ובתכנון הכנס, התקבלה אצל המערערת החלטה אסטרטגית להשקעת מאמצים על מנת ליצור תדמית חדשה לחברת שמן בציבור הלקוחות הקיימים והפוטנציאליים. הוחלט לצורך זאת לנצל את המועד במלאת 70 שנה למפעל כגימיק שיווקי ופרסומי. לכנס נשלחו 1,500 הזמנות, ללקוחות המרכזיים של המערערת או נציגיהם, לנציגים מרכזיים של נציגי תקשורת ופרסום, למשווקים, ולמספר בעלי פונצקיות מרכזיות בחברה. ברחבה של היכל התרבות שבו נערך הכנס, הוצגה תצוגה גדולה של מוצרי המערערת. במהלך הכנס היתה הופעה של הגשש החיוור. כמו כן, הוכן כאמור סרט תדמית אשר ישקף את פעילות החברה. ערעורה של המערערת התקבל ובית המשפט ציין אכן כי בתי המשפט נתנו למילים "לצורכי עסקו" או "לשימוש בעסקו" פירוש ליברלי "כך שהם יכללו כל הוצאה לשם קידום המפעל של העוסק". כב' השופט ביין הפנה גם הוא, כמו המערער שבפניי, לאמור בספרו של נמדר לעיל. אולם, כב' השופט ביין הדגיש כי המטרה העיקרית של האירוע נשוא הדיון לפי התפיסה של "האדם הפשוט" אינה אירוח. האירוע, כפי שנובע מהתצהירים ומנוסח ההזמנה, "בין אם מטרתו פרסומית שיווקית ותדמיתית היא מטרה המשמשת לצורכי העסק... כאמור, מדובר כאן באירוע המשרת מגוון של מטרות אך מאחר וכל המטרות הללו משרתות את צרכי העסק ומקדמים אותו, אין צורך לחשב בדיוק מהו המשקל של כל אחת מהמטרות הללו, פרסומת שיווק או תדמית". בית המשפט הגיע למסקנה כי יש לראות בהוצאות כהוצאות המשרתות את צורכי העסק ומקדמים אותו, בין היתר על יסוד העובדה כי הוזמנו לכנס לקוחות מרכזיים של החברה, נציגים של אמצעי התקשורת ומפיצים עצמיים הקשורים עם החברה. כלומר, ההזמנה התייחסה באופן ישיר לגורמים הקשורים לעסקה של המערערת. יתרה מזאת, במסגרת הכנס, נערכה כאמור תצוגה גדולה של מוצרי המערערת. במהלך הכנס הוצג סרט תדמית אשר ייצג את פעילות המערערת במהלך 70 השנים האחרונות. גם בפס"ד כפר ורדים, היה קשר ישיר בין ההוצאות שהוצאו לבין עסקה של החברה המשיבה אשר נוסדה כדי להקים את הישוב כפר ורדים בגליל המערבי. באותו מקרה לא הכיר המשיב, אשר הגיש את הערעור לבית המשפט העליון, בתשומות אשר הוציאה החברה לשם הקמת מבני ציבור, אשר הועברו בסופו של דבר לידי המועצה המקומית בה הוקם כפר ורדים. בית המשפט בחן את מסגרת ההסכמים אשר נכרתו בין החברה לבין המנהל והמועצה המקומית ובין המשיבה לבין המשתכנים באגודה. במסגרת הסכם ההרשאה אשר נחתם בין המנהל לבין החברה, התחייב המנהל להעמיד לרשות המשיבה שטחי קרקע שהם בגדר מקרקעי ישראל. זאת במטרה שהחברה תפתח אותם ותקים עליהם את הבנייה הציבורית על חשבונה. המשיבה התחייבה להקים על חשבונה את המבנים והשירותים הציבוריים, לתכנן ולהקים את היישוב כפר ורדים ולבצע עבודות תשתית. הסכם זה קבע במפורש כי החברה תישא בכל הוצאות התכנון, הפיתוח והבנייה הציבורית. בהתאם לכך בנתה המשיבה מבני ציבור שונים. בית המשפט המחוזי בחן באותו מקרה האם בניית מבני הציבור היא עסקה של מתן שירות בתמורה, וקבע כי יש לראות בבניית מבני הציבור עסקה של מתן שירות בתמורה שניתן לנכות ממנה את מס התשומות. מנהל מס ערך מוסף ערער על פסק דין זה. בית המשפט העליון בחן את עקרונות ניכוי מס התשומות הקבועים בסעיף 1, 38 ו- 41 לחוק. במסגרת זו שאל בית המשפט את השאלה האם בניית המבנים הציבוריים נעשתה במהלך עסקיה של המשיבה. נקבע כי המקרה הוא מקרה חריג, שכן המועצה לא היתה זו שנשאה בתפקיד הקמת מבני הציבור. על פי הסכם ההרשאה אשר נכרת כאמור בין החברה לבין המנהל, מהווים מבני הציבור חלק אינהרנטי מהעסקה שבין המשיבה למנהל. בנייתם של מבני ציבור אלה היתה תנאי הכרחי לעסקה שבה העמיד המנהל את הקרקע לרשות החברה כדי שתקים את כפר ורדים. "השלמת בנייתם של מבני הציבור, היתה איפוא, בבחינת תנאי בלעדיו אין לבניית בנייני המגורים. במילים אחרות, המשיבה נדרשה להשלים את בנייתם של מבני הציבור כחלק מעסקיה החייבים במס. לכן, יש לראות את ההוצאות שהוציאה לצורך בנייתם, לרבות מס התשומות כהוצאות שהוציאה לצרכי עסקיה (עמ' 11 לפסה"ד). קביעתו של בית המשפט העליון התבססה אם כן על ההתחייבות החד משמעית אשר נטלה על עצמה החברה לבנות את מבני הציבור, כאשר התחייבות זו היוותה למעשה תנאי לבניית כפר ורדים במהלך עסקיה של החברה אשר נוסדה לשם הקמת הכפר. על רקע פסקי דין אלה ברורים לחלוטין דבריו של נמדר בעמ' 580 לספרו (מהדורת תשס"א) "לסיכומו של דבר, בניכוי מס תשומות יש לאמץ את מבחן האינטגרליות, ובכל מקום שנעשתה הוצאה לצורכי העסק, או כדי לקדם את העסק יהיה ניתן לנכות את מס התשומות. בתי המשפט שללו את הזכות לנכות מס תשומות רק במקרים שההוצאה נעשתה שלא לצורכי העסק, או שנעשתה שלא במהלך הרגיל של העוסק. לצורך כך , הם פרשו את המונח "עסק" לפי מובנו הרגיל והמקובל, תוך שימוש במבחן ההגיון והשכל הישר". יש לבחון עתה את העובדות שבפניי, כדי לקבוע האם ניתן לראות בהוצאות שהוציא המערער במסגרת מערכת הבחירות לראשות עיריית ת"א, כהוצאות אשר נעשו לצורכי העסק או במהלך הרגיל של העסק, וזאת תוך שימוש במבחן ההגיון והשכל הישר. לתצהירו של עד המשיב, מר בן ציון, מנהל תחום ביקורת חשבונות במשרדי מע"מ ת"א, הוגש ריכוז החשבוניות אשר את מס התשומות בגינן ביקש המערער לנכות. חשבוניות אלה מתייחסות להדפסות, מחקר וסקרים, פרסום בעיתונים, התקנת שלטים, פרסום מסכים, חלוקת פליירים, כרזות, שירותי הדפסה, פרסום בכדור פורח על התמודדות בבחירות, שכירת משרד, רכישת קווי טלפון. במסגרת הודעתו של המערער בפני המשיב, אישר המערער כי הוא הקים מטה בחירות במשרד נפרד, פיזר עלונים לבוחרים, תלה שלטי חוצות, פרסום את מועמדותו לראשות העיר באמצעות כדור פורח. המערער אף אישר כי היה לו מצע בחירות אשר נגע לעניין חנייה, ארנונה ו"הפנים לדרום". גם במסגרת חקירתו הנגדית במהלך הדיון, העיד המערער כי מצע הבחירות שלו התמקד בסוגיות של פתרון חנייה, הפחתת שיעור הארנונה, הפיכתה של יפו לרשות מקומית, העיר ההיסטורית של ת"א, מרכז הירידים, גבולות ת"א, בנייה לגובה "היו 10 נקודות מרכזיות". מתוך מצע זה עולה בבירור כי לא היתה בו התייחסות ליכולתו המקצועית של המערער, בדרך שתהיה בה כדי לקדם את עסקיו של המערער כאדריכל. בהקשר זה יש להתייחס לטענתו של המערער כי במסגרת מסע הבחירות התמקד בעיקר במגזר הרוסי איתו עבד בשנות ה- 90 ברוסיה. המערער טען בתצהירו כי 70% מההוצאות שהוצאו על ידו, הוצאו על מגזר זה למרות שהמגזר הרוסי מהווה 12-13 אחוז בלבד מכלל זכויות הבחירה בת"א. המערער הפנה לחוברת אשר צורפה כנספח ג' בה פורטו ברוסית עבודותיו בישראל ובחו"ל כולל צילומים. המערער לא ידע מה כתוב בנספח ג', שכן הוא כתוב ברוסית. המערער אף אישר כי באותו נספח לא נעשה שימוש בכותרת "מהנדס העיר לראשות העיר", כפי שטען בתצהירו. הכותרת המופיעה על החוברת היא "גודוביץ' טוב לת"א" ללא כל אזכור בדבר היותו מהנדס העיר ת"א או מקצועו כאדריכל. יתרה מזאת, אין גם בסיס לטענתו כי ההוצאות שהוציא במגזר הרוסי היוו כ- 70% מההוצאות. מתוך עיון בחשבוניות עולה כי חלק הארי של ההוצאות היו הוצאות תעמולת בחירות כלליות, כגון פרסום בעיתונות - מעריב ידיעות והארץ בשפה העברית, כדור פורח, סקרים ושכירת משרד. כל אלה הן הוצאות שאינן קשורות בדרך כלשהי למגזר הרוסי. לא הובאה גם כל תשתית ראייתית לטענת המערער כי עצם ההתמודדות בבחירות נתפסת במגזר הרוסי כ"גבורה ועוצמה" שיש לה חשיבות לצרכים עסקיים. גם טענתו של המערער כי כתוצאה מהבחירות גדל היקף העסקאות שלו עם המגזר הרוסי, נותרה ללא תשתית עובדתית של ממש. המערער טען אמנם כי פנה אליו יזם גרוזיני-רוסי בשנת 2005, וכאשר שאל אותו המערער כיצד הגיע אליו, סיפר לו היזם כי אביו מתגורר בישראל וכי המערער מפורסם בקהילה הרוסית בארץ עקב הבחירות לראשות העיר. כמו כן, העיד המערער כי קיבל בשנת 2005 מינוי כיועץ ראש העיר טיביליסי וכי בביקור שם נוכח כי אדריכל העיר היה מודע להשתתפותו במערכת הבחירות בת"א. עדות זו הינה ברובה עדות שמיעה, ובוודאי שאין בה כדי לקבוע כי הפניות מרוסיה הגיעו למערער בעקבות חשיפה למגזר הרוסי בישראל, כתוצאה מאותה חוברת ברוסית אשר את תוכנה לא ידע המערער לומר במהלך החקירה. יש לזכור כי המערער העיד כי ביצע עבודות רבות ברוסיה בשנות ה- 90. סביר יותר להניח כי אם אכן נוצר קשר כלשהו עם יזמים מרוסיה בשנת 2005, נבע הדבר מפעילותו הקודמת של המערער ברוסיה. עוד יש לציין כי המערער לא היה זכאי לקבל מימון בחירות על פי חוק מימון בחירות לאור אי עמידתו בתנאי החוק. על רקע זה יש לייחס את המשמעות הרלוונטית לאמור בהודעתו של המערער, לאחר שנשאל האם הגיש לרוה"ח את כל חשבוניות המס שליוו אותו לצורך מסע הבחירות וביקש ממנו שיגיש את זה למע"מ. המערער ענה: "כן, את כל החשבוניות העברתי לרוה"ח... זה היה הרציונל בכל הסיפור לאחר שראינו שנכשלנו". משמעותה של אמירה זו, על רקע הכשלון בבחירות, והתוצאה כי המערער אמור לכסות את הוצאות הבחירות מכיסו, שונה מטענתו של המערער בסיכומי התשובה על פיה הועברו החשבוניות ונדרשו התשומות לאחר סיום מערכת הבחירות והכשלון, שכן ברור היה שלא ניתן לנכות את התשומות קודם למועד זה. לאור כל האמור לעיל, ברור כי עובדות המקרה שבפניי שונות באופן מהותי מהעובדות אשר היוו את הבסיס לקביעות בפסק דין שמן ופס"ד כפר ורדים אליהם הפנה המערער. שם כאמור, כפי שפרטתי לעיל, הוכח קשר הגיוני וסביר בין ההוצאות שהוצאו לבין עסקם של הנישומים. במקרה שבפניי, לא ניתן לומר כי ההוצאות אשר הוציא המערער במסגרת ההתמודדות על ראשות עיריית ת"א, גם אם יש בעצם ההתמודדות כדי לחשוף את המערער באופן אישי ואת מצע הבחירות שלו, הן הוצאות עסקיות לפי המובן הרגיל והמקובל. שימוש במבחן ההגיון והשכל הישר בוודאי שלא יביא למסקנה כי השתתפות בבחירות, בסיסמא "גודוביץ' טוב לת"א", כאשר מצע הבחירות כולל נושאים הקשורים לחנייה, הפרדת יפו מת"א, תשלום הארנונה וגובה הבניינים, מהווה פעילות הנעשית במהלך העסקים הרגיל של עסק אדריכלות. בוודאי שאין לראות בה ובהוצאות שהוצאו במהלכה כפעילות אינטגרלית לעסק. גם אם נחיל את הפרשנות הליברלית לה טוען המערער, הרי שנגיע למסקנה כי כל קשר, גם אם הוא קיים, הוא קשר עקיף ורחוק אשר איננו מאפשר את ניכוי התשומות. ראה לעניין זה ע"א 507/02 ממונה איזורי מע"מ חיפה נ' אבי צמיגים, מיסים יח/1, ה-92. לאור קביעותיי לעיל, אין גם מקום לדון בטענות החילופית של המערער, על פיה יש להפעיל את תקנה 18. דין הערעור להידחות. המערער ישא בהוצאות המשיב בסך 7,500 ₪ + מע"מ, בצירוף ריבית והפרשי הצמדה כדין מהיום ועד ליום התשלום בפועל. מיסיםניכוי הוצאותניכוי מסבחירות