להלן פסק דין בנושא מס יבוא רכב: פסק דין בפניי תובענה שעיקרה טענה בדבר תשלום מס ביתר לגבי ייבוא רכב לארץ. רקע כללי - התובע, מר אנדרו גולדן (להלן - "התובע"), רכש ביום 17/5/2004 רכב ג'יפ מתוצרת ליברטי ספורט, נפח מנוע 3,700 סמ"ק, שנת יצור 2003, מ.ר. 14-732-90 (להלן - "הרכב"). אין מחלוקת כי התובע שילם לנתבעת, מדינת ישראל - רשות המיסים (להלן - "המדינה") מס בסך כולל של 59,941 ₪ (50% מכס ו-17% מע"מ), לכך הוספו אגרות מחשב וביטחון, והסכום הכולל הסופי היה 60,019 ₪. המחלוקת בין הצדדים - 3. לטענת התובע, הוא שילם מס ביתר, אשר נובע מהרכיבים הבאים - (א) המדינה העריכה את שווי הרכב בכ-20,920 $ ארה"ב למרות שהשווי שלו היה רק 16,775 $ ארה"ב. (ב) המדינה הוסיפה לשווי הרכב כאמור 2,950 $ ארה"ב בגין תוספות, כגון: גיר אוטומטי, מיזוג, רדיו ועוד תוספות, כאשר לא היה מקום להוסיף רכיבים אלו למחיר הרכב כיון שמחירו כבר כלל את התוספות כאמור. (ג) המדינה הייתה צריכה להפחית סכום מסוים ממחיר הרכב בשל היותו רכב משומש, והיא לא ביצעה את הניכוי המתחייב. (ד) המדינה חישבה את המס על פי שער דולר שגוי. 4. בסך הכל טוען התובע כי שילם כ-11,239 ₪ ביתר, לגבי כל הרכיבים המפורטים מעלה, וכי על המדינה להשיב לו את הסכומים כאמור בתוספת הפרשי הצמדה וריבית מיום התשלום (19/7/2005) ועד היום. 5. לטענת המדינה, המיסים שולמו כדין ודין התביעה להדחות. מהלך הדיון ומסכת הראיות - 6. הצדדים הסכימו להגיש סיכומים בכתב על בסיס מסמכים וטיעונים משפטיים לאור אופי המחלוקת בתיק זה. 7. ביום 19/3/2007 הוגשו סיכומי התובע. 8. ביום 26/3/2007 הוגשה בקשה להוספת ראיה מטעם המדינה. בהחלטה ביום 3/5/2007 (בש"א 5884/07) אפשרתי למדינה להוסיף את הראיה הרלבנטית, בכפוף לטיעונים בנוגע להרחבת או לשינוי חזית, ובכפוף להשתת הוצאות לטובת המדינה, בשל הצורך להגיש סיכומים מתוקנים מטעם התובע. 9. ביום 9/5/2007 הוגשו סיכומים מתוקנים מטעם התובע, וביום 29/5/2007 הוגשה בקשה להוספת אסמכתא לסיכומים אלו. ביום 11/7/2007 הוגשו סיכומי המדינה. 10. עוד יצוין כי מטעם התובע הוגשה חוו"ד השמאי יצחק לוי, והמדינה ויתרה על זכותה להגיש חוו"ד נגדית. דיון - 11. לאחר בחינת טענות הצדדים - מסקנתי היא כי דין התביעה להדחות, וזאת מהנימוקים המפורטים להלן, אשר יפורטו במובחן בנוגע לסוגיות השונות שבמחלוקת. המסגרת החוקית - 12. תקנות המכס (חישוב ערכם של טובין שיובאו לשימוש עצמי), התשס"א-2001 לאחר התיקון משנת תשס"ב-2002 (ק"ת 6163, 28/4/02); (להלן - "התקנות"), אשר הותקנו מכח סעיף 134א לפקודת המכס (להלן - "הפקודה"), קובעות כדלקמן - "1. הגדרות בתקנות אלה - "טובין" - למעט רכב מנועי; "מחירון הרכב" - רשימת מחירים שמוציא המנהל ובה מחירי מחירון בחו"ל לצרכן של רכב מנועי חדש, בניכוי מסים פנים-מדינתיים כמפורט להלן: (א) בארצות הברית, אם יובא הרכב מארצות הברית; (ב) בקנדה, אם יובא הרכב מקנדה; (ג) בארצות הקהילה ... 2. ערך טובין (א) טובין שיובאו לשימוש עצמי יהא ערכם, .... 3. ערך רכב מנועי מיובא לשימוש עצמי (א) יובא רכב מנועי, לשימוש עצמי, בין חדש ובין משומש, יהא ערכו לצורך חישוב המסים החלים עליו - (1) המחיר ששולם או שיש לשלמו בעד הרכב בעת רכישתו בחו"ל בתוספת העלויות הכרוכות בהבאתו לנמל הייבוא או למקום הייבוא, לפי הענין (להלן - העלויות הנוספות), כמפורט להלן: (א) עלות ההובלה של הרכב המנועי לנמל הייבוא או למקום הייבוא, לפי הענין; (ב) תשלומים בעד טעינה, פריקה וטיפול, הקשורים בהובלת הרכב לנמל הייבוא או למקום הייבוא, לפי הענין, ובכלל זה אגרות סבלות, אגרות סוורות ואגרות רציף; (ג) עלות הביטוח; (2) לא הביא מייבא הרכב מסמכים לאימות ערך הרכב המנועי, ייקבע ערכו לפי אחד מאלה: (א) מחיר הרכב הנקוב במחירון הרכב, בניכוי פחת שימוש כמפורט בתקנה 4 ובתוספת העלויות הנוספות; (ב) בהעדר מחיר במחירון הרכב - לפי מחיר רכב דומה הנקוב במחירון רכב, בניכוי פחת שימוש כמפורט בסעיף 4 ובתוספת העלויות הנוספות; (ג) בהעדר מחיר כאמור בפסקת משנה (ב) - לפי מיטב הערכתו של פקיד המכס. (3) ראה המנהל או מי שהוא הסמיך לכך, כי ערך הרכב המנועי לפי פסקה (1) בניכוי העלויות הנוספות נמוך ביותר מ-10% מערך הרכב כפי שנקבע בפסקה (2)(א) עד (ג) בניכוי העלויות הנוספות, ומייבא הרכב הביא מסמכים לאימות ערך הרכב המנועי, ייקבע ערכו כמפורט להלן: (א) .... 4. רכב משומש יובא רכב משומש, ינוכה ממחיר מחירון הרכב, לענין תקנה 3(2)(א) ו-(ב), פחת שימוש, על פי מספר החודשים שחלפו מתאריך רישום הרכב לתנועה בדרכים ועד לתאריך ייבוא הרכב, כמפורט להלן: ...." 13. מכאן, שקיימות מספר חלופות לחישוב ערך הרכב לצורך גבית המס הנדון, כאשר החלופות מדורגות לפי סדר עדיפות כדלקמן : 14. חישוב ע"פ תקנה 3(א)(1) - לפי המחיר ששולם בפועל בגין הרכב בחו"ל, או המחיר שהיה צריך לשלם בגינו, בתוספת העלויות הנוספות המפורטות בתקנה 3(א)(1) ס"ק (א) עד (ג) והכוללות את עלות ההובלה היבשתית, תשלומי טעינה פריקה וכיו"ב תשלומים נלווים להובלה היבשתית ועלות הביטוח (להלן - "העלויות הנוספות"). 15. חישוב לפי תקנה 3(א)(2)(א) - בהעדר מסמכים לגבי המחיר ששולם או שהיה צריך לשלם בפועל, יבוצע לפי מחירון הרכב, בניכוי פחת ובתוספת העלויות הנוספות. "מחירון הרכב" מוגדר בסעיף ההגדרות וכולל רשימת מחירי רכבים כפי שנקבעת על ידי המנהל. הפחת מחושב על פי הטבלה המופיעה בתקנה 4 (להלן - "הפחת") אשר בעיקרו מחושב לפי % מסוים בגין כל חודש שחלף ממועד רישום הרכב לתנועה בכביש ועד לתאריך יבוא הרכב. 16. חישוב לפי תקנה 3(א)(2)(ב) - בהעדר התייחסות לרכב הספציפי במחירון הרכב, יבוצע לפי מחיר של רכב דומה לרכב הנדון אשר קיים במחירון הרכב, בניכוי פחת ובתוספת העלויות הנוספות. 17. חישוב לפי תקנה 3(א)(2)(ג) - בהעדר אפשרות למצוא במחירון הרכב רכב דומה לרכב הנדון, יבוצע לפי מיטב הערכתו של פקיד המכס. 18. לפיכך, כאשר מחושב ערך הרכב על פי המחיר ששולם לגביו בחו"ל, יש להוסיף למחיר זה את העלויות הנוספות, אך אין לקחת בחשבון פחת בגין היות הרכב משומש - וניתן לראות כי תקנה 3(א)(1) אינה מתייחסת לחישוב פחת, ואף תקנה 4 אינה מפנה לתקנה זו אלא רק לתקנה 3(א)(2)(א) ו-(ב). את הפחת יש לחשב רק אם מחשבים את ערך הרכב לפי תקנה 3(א)(2)(א) או (ב), כלומר - לפי המחירון, בהתייחס לרכב הספציפי או רכב דומה. 19. לכן, ולאור הסבריה של המדינה בסיכומיה באשר לאופן בו חושב המס במקרה זה - מסקנתי היא כי המס חושב כדין, בהתאם לאפשרות השנייה המפורטת מעלה, מכח תקנה 3(א)(2)(א), ואפרט : (א) מחיר הרכב ע"פ מחירון הרכב הינו 20,920 $ ארה"ב. (ב) על פי מחירון זה, יש להוסיף למחיר עלותן של תוספות מסוימות בסך 2,950 $. (ג) לכן, מחיר הרכב עם התוספות הינו 23,870 $. (ד) ממחיר זה מנוכה פחת, בהתאם לטבלה שבסעיף 4 לתקנות, בשיעור 32.5%. המחיר לאחר הפחת הינו 16,112 $. (ה) לכך יש להוסיף את העלויות הנוספות - בסך 1,100 $ + 802 ₪. (ו) התוצאה הסופית היא כי ערך הרכב, בניכוי פחת ובתוספת העלויות הנוספות, הינו 79,392 ₪, ומכאן נגזרו שיעורי המכס והמע"מ אותם שילם התובע. 20. אשר על כן, בדיקת אופן חישוב ערך הרכב במקרה זה מלמדת כי לא נפל פגם בחישוב אותו ביצעה המדינה, ודין התביעה להדחות. 21. עם זאת, אתייחס להלן לטענותיו של התובע, באשר לאופן החישוב. 22. הטענה הראשונה היא כי היה מקום להתחשב במחיר בו נרכש בפועל הרכב, דהיינו - 16,775 $. במקרה זה, כפי שעולה ממכתבה של הגב' שטיינמץ, מנהלת תחום תש"ר מיום 25/12/2005, ככל הנראה, בעת ביצוע חישוב ערך הרכב לא הציג המבקש את החשבונית המלמדת על שווי רכישת הרכב וכפי שנטען בסעיף א לאותו מכתב - החשבונית כאמור לא צורפה לרשימון. לכן, המדינה ביצעה את החישוב בהתאם לדרך החישוב השנייה (ע"פ מחירון הרכב) ולא בהתאם לדרך החישוב הראשונה (ע"פ מחיר הרכישה בפועל). בנוסף, יש לתת את הדעת לכך שהחישוב שבוצע בפועל מיטיב עם התובע ומביא לתוצאה, לפיה ערך הרכב נמוך יותר. שהרי אם ניקח בחשבון את ערך הרכב, לפי המחיר ששולם לגביו (ע"פ תקנה 3(א)(1)) - השווי הינו 16,775 $, ולכך יש להוסיף את העלויות הנוספות. לעומת זאת, מהחישוב דלעיל, עולה כי אם נבצע את החישוב ע"פ מחירון הרכב, בניכוי פחת, השווי הינו 16,112 $ בלבד, ולכך יש להוסיף את העלויות הנוספות (וראו את סעיף 19 (ד) לעיל). לכן, בחירת האפשרות השנייה לחישוב נבחרה כיון שהיא פועלת לטובתו של התובע במקרה זה. 23. כאן אציין כי התובע הפנה את בהמ"ש בבקשתו להוספת אסמכתא מיום 29/5/2007, לפסה"ד בת.א. 42687/03 פולדיאן יעקב נ' מנהל המכס (מיום 27/5/2007, פורסם ב"נבו"), ומפס"ד זה הוא מצטט את קביעת בהמ"ש, לפיה במידה ויש אפשרות לחשב את ערך הטובין על פי ערך העסקה שבה הם נרכשו - הרי שיש לעשות כן. יתכן ובכך מנסה התובע ללמדנו שבמקרה דנן, היה מקום לעשות שימוש בחלופה הראשונה ולא "לעבור" אל החלופה השנייה, על פי המדרג שבתקנות. נכון הוא כי פסק הדין מתייחס לערכם של טובין, ע"פ סעיף 130 לפקודת המכס, ולא לתקנות הספציפיות המתייחסות לרכב (שאיננו טובין), ועם זאת, יתכן שיש מקום לבחון באופן עקרוני את סמכותה של המדינה לבצע את החישוב ע"פ החלופה השנייה, למרות שניתן היה לבצעו ע"פ החלופה הראשונה, למרות שהחישוב ע"פ החלופה השנייה מועיל לאזרח ולא למדינה. כיון שהצדדים לא טענו את טענותיהם במפורש בקשר לשאלה עקרונית זו, לא אביע את עמדתי לגביה, במיוחד שעה שהתוצאה של קבלת עמדת התובע כאן תהא חיובו במס נוסף. 24. הטענה השנייה היא שהיה מקום לנכות פחת אף אם מבצעים את החישוב בהתאם למחיר בו נרכש הרכב בפועל. התובע טוען כי הוא רכש את הרכב ביום 17/5/2004, והוא שוחרר מהמכס לאחר חלוף יותר מ-12 חודשים, ולכן היה מקום לנכות פחת של לפחות 16.25% מערך הרכב, שהינם לפחות 2,700 $. טענתו זו מבוססת על שני אדנים חלופיים - 25. הראשון, פרשנות תקנה 3(א)(1), כאשר לשיטת התובע המשמעות של הדיבר - "שיש לשלמו בעד הרכב בעת רכישתו בחו"ל" היא כי יש לקחת בחשבון את שווי הרכב בעת הגעתו לישראל, ולכן יש לקחת בחשבון ירידת ערך עקב פחת. טענה זו אינה הגיונית ואינה עולה מלשון התקנה. התקנה מתייחסת במפורש למחיר ששולם או שהיה צריך לשלם (ואולי מסיבה מסוימת הוא לא שולם, כגון שהרכב התקבל במתנה וכו'), ואין כל דרך לומר שההתייחסות למחיר שהיה צריך לשלם בחו"ל בעת הרכישה, מלמדת על הצורך בניכוי פחת. מה גם, שכפי שציינתי לעיל, התקנות קובעות במפורש שכאשר החישוב מתבצע ע"פ החלופה שבתקנה 3(א)(1), לא מנכים פחת, ופחת מנוכה רק אם החישוב מתבצע ע"פ החלופות שבתקנה 3(א)(2) על שני סעיפיה הקטנים הראשונים. לכן, הפרשנות שמציע התובע - לא רק שאינה הגיונית (מילולית ומהותית), אלא שהיא אף מנוגדת במפורש לשאר ההוראות של התקנות, ולכן דינה להדחות. 26. הנימוק השני שמעלה התובע הינו בהתייחס לנוהל הערכת טובין ביבוא אישי של המדינה. התובע מסכים כי הנוהל אינו חל על רכבים, אך טוען כי יש ללמוד גזירה שווה מנוהל זה לגבי רכבים. אף את הגישה הזו אין באפשרותי לקבל, לאור העובדה שמחוקק המשנה קבע במועדים הרלבנטיים תקנות מיוחדות לגבי רכבים, המובחנות בכוונה מהתקנות לגבי טובין אחרים, ואין לבצע פרשנות מכח הכלל של "גזירה שווה" שעה שהתקנות מדברות במפורש על רכבים וקובעות חד משמעית כי אין לבצע גזירה שווה, וכי הגזירה (תרתי משמע) תהא שונה. 27. הטענה השלישית היא כי היה מקום להעריך את שווי הרכב במחיר נמוך יותר על בסיס חוות הדעת של השמאי מטעם התובע. טענה זו איני יכולה לקבל כיון שאין כל מקום, במקרה זה, להידרש לחוות דעת של שמאי זה או אחר. התקנות קובעות במפורש כי המחירון הקובע הינו המחירון אשר פרסם המנהל, וכי רק אם לא ניתן למצוא במחירון את מחיר הרכב הנדון ואף לא ניתן להעריך את השווי על דרך ההשוואה לרכב דומה - רק אז יש מקום להפעיל את שיקול דעתו של פקיד המכס, כלומר - רק אז יהא ניתן להציג בפניו חוות דעת של שמאים על מנת לשכנעו בדבר שווי זה או אחר. כל עוד נמצא במחירון המחיר של הרכב בו עסקינן (כפי שהיה בפועל במקרה זה), וכל עוד הופעלה דרך החישוב שבתקנה 3(א)(2)(א) - אין אנו באים בגדרה של תקנה 3(א)(2)(ג), ואין כל משמעות לחוות דעת זו או אחרת, ואין צורך להזדקק להערכות של פקיד המכס (מכח סמכותו שבנוהל - נספח "א"). 28. כאן גם טמון המענה לטענה הרביעית של התובע, לפיה היה מקום להזדקק למחירון הרכבים בארה"ב (אשר אליו הפנה התובע בסעיף 19 לסיכומיו תוך הפניה לאתר אינטרנט בו מפורסמים מחירונים של רכבים בארה"ב). לו היה מקום להפעיל את שיקול דעתו של פקיד המכס באשר לשווי הרכב, אזי יתכן והיה מקום שהוא יבחן את המחירון של הרכבים בארה"ב (או במדינות נוספות), לצורך קביעת השווי הראוי וההוגן. עם זאת, כפי שצוין בסעיף הקודם - אין אנו חוסים תחת ההסדר שבתקנה 3(א)(2)(ג), שווי הרכב נקבע ע"פ מחירון הרכב ולא ע"פ שומתו של פקיד המכס - ולכן, אין רלבנטיות למחירון של ארה"ב. 29. עוד אפנה את תשומת לב הצדדים כי התקנות דלעיל, כבר אינן בתוקף, לאור תקנות המכס (חישוב ערכם של טובין שיובאו לשימוש עצמי), התשס"ז-2006, אשר אמורות היו להיכנס לתוקף בינואר 2007, ומחליפות את התקנות אליהן מתייחס פסק דין זה. 30. טענה נוספת אפשרית, אם כי היא לא הועלתה במפורש על ידי התובע בתיק זה, הינה כי נפל פגם במחירון שהוציא המנהל, וכי אין מקום להתבסס על המחירים המופיעים בו. דא עקא, שמעבר לעובדה שהטענה לא הועלתה במפורש, הרי שלא הוצגו כל ממצאים אשר יש בהם כדי ללמדני שיש מקום לקבוע שהנתונים שבמחירון הרכב שגויים, לא ריאליים או בלתי הוגנים. הוא הדין לגבי כל טענה נוספת המתייחסת לתוקפן ולסבירותן של התקנות באופן כללי, ואפנה בהקשר זה לפסק דינו של כב' השופט אליקים מבית משפט זה, בת.א. 7168/01 רויטל ממן נ' מדינת ישראל - מנהל המכס והבלו (מיום 29/6/2005, פורסם ב"נבו"), שם נדונה תביעה דומה באשר לחישוב מכס לגבי רכב ביבוא אישי, לאמור: "בית המשפט השלום אינה הכתובת לביטול חקיקה ראשית או חקיקת משנה בשל העובדה כי שיעור המס הנדרש מאזרח זה או אחר נראה לו גבוה. למעלה מן הצורך אוסיף כי התובעת יכולה הייתה לבדוק מראש את המס הצפוי במקרה של יבוא אישי ולהיערך בהתאם." 31. הטענה החמישית של התובע היא כי לא היה מקום להוסיף לשווי הרכב על פי המחירון תוספות בגין רכיבים, כגון: גיר אוטומטי, תוספת למנוע V 6, מיזוג, בקרת מהירות ורדיו. דינה של טענה זו להדחות מן הטעם שהוספת הרכיבים התבצעה על פי האמור במחירון, אשר קובע מחיר בסיסי לגבי רכב ולאחר מכן מגדיר תוספות בהתאם לרכיבים נוספים הקיימים ברכב (כמקובל אף במחירונים הקיימים בארץ, לרבות המחירון אותו עורך מר יצחק לוי, אשר נתן את חוות הדעת מטעם התובע). על מנת שאוכל לשקול את הטענה, לפיה המחירון אינו ראוי ואינו הוגן, בשל שהוא מתייחס לתוספות כגון אלו, היה צורך להציג בפני את המחירון וחוות דעת של מומחים התומכים בטענה כגון זו. התובע לא עשה כן, ולא בכדי, ובמיוחד יש לתת את הדעת לכך שחוות הדעת של השמאי לוי, הנחשב מומחה בתחום, אינה מתייחסת לנושא זה (מה גם שכפי שרשום בחוות הדעת עצמה, היא ניתנה לצורכי ביטוח, ואני בספק אם מן הראוי היה בכלל להציג אותה בפני ביהמ"ש בטענה שהיא תומכת לכאורה בטענות התובע בכל הנוגע למחלוקות שבתיק זה). 32. עוד אעיר, כי דווקא העובדה שחישוב ערך הרכב ע"פ המחירון והתקנות (בתוספת הרכיבים הנדונים ובניכוי פחת) מניב תוצאה של 16,112 $, והעובדה שהרכב נקנה בפועל בסכום של 16,775 $, מלמדות שהמחירון סביר, שהרי שני הסכומים דומים. 33. הטענה השישית של התובע נוגעת לחישוב שער הדולר. התובע טוען כי חישוב המס בוצע על בסיס שער של 4.9275 ₪/$ למרות ששער הדולר נכון ליום 19/7/2005 (יום חישוב המס) היה 4.5830 ₪/$ בלבד. אף כאן בדיקת החישוב שביצעה המדינה מלמדת כי שער הדולר שלגביו בוצע החישוב היה 4.5637 ₪/$ (נמוך יותר מאשר השער היציג לו טוען התובע) בתוספת 0.5% בהתאם להוראות כללי המכס (חישוב מחיר הנקוב במטבע חוץ), התשמ"ט-1989. הערכתי היא כי טענתו של התובע לגבי נושא זה מקורה בטעות, הואיל והוא ביצע חישוב "אחורה" בנקודה זו (וראו את סעיף 23 לסיכומיו המתוקנים). כלומר, התובע לקח את הסכום הסופי שהתקבל לגבי ערך הרכב הכולל (79,392 ₪) וחילק אותו במחיר הרכב אליבא דחישוב המדינה (16,112 $), והמנה שהתקבלה הייתה 4.9275. ברם, מנה זו, של 4.9275, אינה משקפת את שער הדולר כיון שהתובע לא לקח בחשבון את העלויות הנוספות שיש צורך להוסיף למחיר הרכב על מנת להגיע לערך הרכב (ויש לשים לב לכך שהמונח "מחיר הרכב" לפי המחירון אינו זהה למונח "ערך הרכב" לצורך חישוב המס). העלויות הנוספות במקרה זה היו 1,100 $ + 802 ₪ (ועל כך אין מחלוקת), והחישוב הנכון צריך לקחת בחשבון עלויות אלו. לכן, אם עדיין מעוניין התובע לבצע חישוב "אחורה", עליו להוסיף למחיר הרכב הדולרי (16,112 $) את העלויות הנוספות הנקובות בדולר (1,100 $), כלומר - 17,212 $, לנכות מערך הרכב השקלי (79,392 ₪) את העלויות הנוספות השקליות (802 ₪), כלומר - 78,590 ₪, ועתה לחלק את ערך הרכב שנותר (78,590 ₪) במחיר הרכב שהתקבל (17,212 $), והמנה שתתקבל הינה 4.566, שהיא שער הדולר הראוי בקירוב. סיכום - 34. אשר על כן, דין התביעה להדחות. 35. באשר להוצאות המשפט - הרי שלאור העובדה שהמדינה ביקשה לצרף ראיות לאחר שהוגשו סיכומי התובע, ובהתאם להחלטתי בבש"א 5884/07 בהקשר זה - הרי שאינני עושה צו להוצאות לטובת המדינה. רכביבואמיסים