להלן החלטה בנושא מועד משלוח צו שומה: החלטה בפני בקשתה המקדמית של המערערת כי יתקבל ערעורה על הסף משום שלגישתה המשיב קבע הצווים נשואי הערעור, שלא בהתאם לסעיף 152(ג) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א - 1961 (להלן - הפקודה). המבקשת מבחינה בקשר עם בקשתה זו והתנהלות המשיב, בין הצווים לשנים 1998-2000 (עמ"ה 1121/03) והצו לשנת 2001 (עמ"ה 1164/04) אילו שנות המס שבערעור (הדיון בשני הערעורים אוחד). עם קבלת תגובת המשיב הוסיפה המערערת וטענה כי המשיב לא עמד בדרישת ההנמקה שבסעיף 150(א) לפקודה ועל כן גם מטעם זה דין השומות להתבטל. ניתנה למשיב להשיב גם על טענה זו ולמערערת זכות תגובה נוספת. המערערת היא גננת עצמאית המנהלת מאז שנת 1996 גן ילדים הקרוי "גן אביבה" ברמת גן. לשנים 1998-2000 הגישה המערערת השגה ביום 18.2.2002 שלא לידי פקיד השומה המטפל בתיקה אלא במשרדי פקיד שומה כפר סבא (נספח א' לבקשה). המערערת טוענת כי הצווים בקשר עם שנים אילו הודפסו כולם ביום 19.2.2003 והגיעו לידי מייצגה, רואה החשבון מידן אך ביום 16.3.2003. סעיף 152(ג) לפקודה קובע כי שעה שהוגשה השגה, אם לא הושג הסכם כאמור בסעיף 152(א) "ולא השתמש פקיד השומה בסמכויותיו לפי סעיף קטן (ב), יראו את ההשגה כאילו נתקבלה" . סעיף קטן (ב) קובע: "לא הושג הסכם, יקבע פקיד השומה את המס בצו שבכתב, ורשאי הוא לקיים בו את השומה, להגדילה או להפחיתה". לשון "יקבע פקיד השומה" זכתה הן בעבר והן לאחרונה לפרשנויות שונות. המערערת נסמכת על הפרשנות המחייבת את המשיב להוציא את השומה שבצו בתוך שנה במובדל מהפרשנות הרואה ב'קביעה' משום מועד סיום שקול הדעת של המשיב באופן שהוצאת הצו, הדפסתו ושליחתו, כל אילו יכולים שיעשו לאחר חלוף השנה ובלבד שיעשו בתוך זמן סביר בהתאם לכללי המשפט המנהלי בדבר חובת הבאתן של החלטות רשות ציבורית לידי האזרח. המערערת אף מבקשת כי יקבע כי משום שהצווים לא הגיעו בתוך שנה לידה או לידי מייצגה הרי שדין ההשגה הייתה להתקבל. בית משפט זה הביע דעתו בקשר עם המועד שבו על השומה להיות נקבעת ולאחר מכן נשלחת לידי הנישום כבעניין ע"א 568/78 פקיד שומה נ. יצחק ביר, פ"ד לג(3)753 (ראה עמ"ה 1092/02 אבידן נ. פקיד שומה ת"א 1 החלטה מיום 1.8.2004 - פורסם ב , וראה דעה חולקת עמ"ה סמי נ. פקיד שומה , מיסים יח/4, ה- 123). מחלוקת זו מצויה בימים אילו בפני בית המשפט העליון ומשכך לא חזרתי אל ניתוחה של סוגיה זו תוך שאני מניח בבסיס החלטתי כי מועד הקביעה שקבע המשיב בקשר עם השומות הוא המועד הקובע ולא מועד המשלוח או מועד השידור. מועד השידור למחשב הוא אך בבחינת אינדיקציה ראייתית. יוער כי ידוע הוא שמערכת מחשבי המשיב תוכנתה כך שלא ניתן לשדר את השומה אל המחשב אלא אם שידור זה נעשה בתוך שנה מיום שההשגה נרשמה כי התקבלה. לכן, אותם מייצגים שלהם גישה לתיקי לקוחותיהם במשרדי המשיב, אם יבדקו תיק הנישום המשיג בתוך שנה מיום הגשת ההשגה ולא תימצא שם שומה (צו) במועד שידורה, תהא בכך ראיה לכאורה כי השגתם התקבלה. אין בפני ראיה אם מייצגה של המערערת הוא מאותם הרשומים כבעלי קשר ישיר למחשבי המשיב בקשר עם תיקי לקוחותיהם ומשכך לא מצוי בפני מידע האם בתום שנה יכול היה המייצג לבדוק את תיקה של המערערת אצל המשיב באמצעות חיבור מחשב. המשיב צירף לתגובתו לבקשה את תצהירו של מי שערך את השומה, יועץ המס מר אייל פשיטיצקי, אשר שימש כמפקח אצל המשיב במועד עריכת השומה. מר פשיטיצקי מצהיר כי הצווים למערערת לשנים 1998, 1999 ו 2000 נערכו ונחתמו על ידו ביום 17.2.2003. צווים אילו נחתמו גם על ידי סגן פקיד השומה דאז, רו"ח אילי פיטרמן באותו יום אולם השידור למחשב בוצע ביום המחרת, ה 18.2.2003. נספח א' לתצהירו של מר פשיטיצקי שהוא שומות מפורטות של המערערת שערך המצהיר כתרשומת פנימית בינו לבין רו"ח שוקי ויטה, פקיד שומה גוש דן, נושא תאריך ה 17.2.2003. חתימת רכזת החוליה היא מאותו יום וכך גם חתימת סגן פקיד השומה אשר הוסמך להוציא הצווים וחתימתו מהווה ראיה לכאורה, שלא נסתרה, כי קבע את השומות במועד שנחתמו. מעיון בנספח א' עולה כי הן השומות והן הנמקותיהן היו ערוכות ומוכנות ביום 17.2.2003, בלווית תחשיבים וטבלאות השוואת הון. נימוקי התרשומת הפנימית תומצתו והועברו כנימוקי שומה, למבקשת, הגם שהאחרונים היו תמצית כאמור מנימוקיו של המפקח בנספח א'. המצהיר מאשר כי נימוקי השומה היו מוכנים ביחד עם הצווים וכי אילו תוקצרו למחשב אולם רק למחרת אושרו טכנית לשידור במחשב. בנסיבות אילו אין לומר כי שקול דעתו של המשיב הופעל מחוץ לגדר המועד הקבוע בסעיף 152(ג). משכך אין מקום לקבל את עמדת המבקשת כי השומות נקבעו שלא במועד. טוב היה עושה המשיב לו היה פועל לשגר קביעותיו מיד עם נתינתן ומתגבר אחת ולתמיד על הפער שבין מועד שידור השומה למחשב לבין הוצאתה כהודעה מודפסת. יחד עם זאת משלוח השומות בדואר רשום רק ביום 11.3.2003 כאשר נימוקי השומה נשלחו ביחד עם הצווים (ראה סעיף 8 לתצהיר מר פשיטיצקי), הגם שמדובר בעיכוב מיותר, לא יכול שישמש עילה לבטלות השומות. גם לפי הגישה הרואה המועד השידור מועד סיום קביעת השומה, עדיין עמד המשיב בסד הזמנים בהמשך לסעיף 10(ב) לחוק הפרשנות, התשמ"א-1981 וראה עמ"ה 1089/03, 1090/03 בן ארויה ובניו (1981) חברה תעשייתית בע"מ ואח' נ. פקיד שומה חולון, מיסים יח/3 ה- 220 המערערת טוענת כי התרשומת הפנימית, נספח א' האמור, גולתה לה אך עתה וכי היא מפורטת ומכילה הנמקות שלא הופיעו בנימוקי השומה (נספח ג' לתצהירו של מר פשיטיצקי). משכך, סבורה המערערת כי הנימוקים נשלחו בחסר ודי בכך כדי להביא לבטלות השומות בהעדרה של שקיפות ראויה. לא יכולה להיות מחלוקת כי נספח א' האמור מפורט ומבואר הרבה יותר מנימוקי השומה שנילוו לצוים המהווים תמצית בלבד. עיון בנימוקי השומה מעלה כי עיקרי הדברים מופיעים בו אולם, זכותו של נישום לדעת לאשורו את מכלול הנמקותיו של המשיב ואת פרטיהם. נספח א' הנ"ל גולה בעקבות ההליך נשוא החלטה זו, על אף שמדובר בתרשומת פנימית. המידע המצוי בתרשומת זו ראוי היה שיימסר למערערת ותמצות אותו מידע למסמך "נימוקי השומה" אין בו די, גם אם קוימו דיונים נרחבים עם המערערת או מייצגה והובהרה עמדת המשיב, הרי שראוי כי משעה שהוכן נייר כדוגמת נספח א' ימסרו הדברים המופיעים בו לא רק על דרך התימצות. זכותו של הנישום כי יימסר לידיו נימוק מלא ומבואר היטב . מה שהיה יעיל ונכון בעת העברת המידע בין אנשי המשיב, על מנת לגבש עמדת מי שהוסמך כדין להוציא הצו, ראוי הוא כי יימסר לידי הנישום או תעתיק הקרוב אליו ככל האפשר ובלא הערות בעלות אופי פנים משרדי. כך גם באשר לטבלאות והתחשיבים שערך המשיב ששימשו אותו בבנית השומה המופיעים בנספח א'. עם זאת, נספח א' אינו מגלה טעם או הנמקה שלא אוזכרה בנימוקי השומה המתומצתים, כך גם נימוקי השומה אינם כוללים טעם מאוחר שלא היה בפני המשיב במועד שקבע את הצווים. משמע המשיב הפעיל שקול דעתו במועד כאמור ושני המסמכים מגלים הנמקות זהות, האחד בתימצות רב , זה שנשלח למערערת והאחר בפירוט רב, זה שהועבר לעיון פקיד השומה בלווית רקע, נתוני השוואה וביקורת והסבר באשר לאופן בניית השומה. כאומר עיון בנימוקי השומה מלמד כי עיקרי הדברים מופיעים בהם -אי סבירות ההכנסה, פסילת הספרים, הפניה לתדריך הכלכלי, בניית השומה על פי תצרוכת מזון ממוצעת לילד, חוסר במקורות מחיה, הפניה לפער מניתוח המקורות מול השימושים, אי התרת הוצאות שכר קרובי משפחה ובעלת העסק או לעובדים שלא ניתן ליחס להם הוצאה ספציפית. כמו כן פורטה בטבלה, דרך בנית השומה. היש בתמצות זה כדי להעמיד את המערערת ומייצגה על עמדת המשיב באופן התואם את תכלית הוראת סעיף 158א לפקודה? משלוח תמצית הנימוקים ביחד עם הצווים, בהמשך להתדיינויות שקיימו הצדדים בהן הציגו הם זה בפני זה את מלא טיעוניהם והנמקותיהם, הגם שתמצית זו אין בה די, הרי שלא יכולה להישמע טענה כי הנישום אינו ער לעמדות המשיב ולהנמקותיו. זאת ועוד, הלכת ד.נ.ד. (רע"א 291/99 + רע"א 8086/99 + בג"ץ 1221/99 + בג"ץ 1848/99, ד.נ.ד אספקת אבן ירושלים ואח' נ' מנהל מס ערך מוסף. מיסים יח/3 (יוני 2004) ה-3, עמ' 3), אשר מכוחה זכאי הנישום כי המשיב יגלה את כל המסמכים שעמדו בבסיס השומה, לא רק שיוצרת היא זכות בידי הנישום כאמור, הרי שהיא מטילה עליו חובה לנקוט בהליך של בקשה לעיון וגילוי מסמכים הן בשלב עובר להגשת ההשגה ובוודאי בשלב עובר להוצאת הצו. אמור מעתה, אין בהלכת ד.נ.ד. כדי לגרוע מחובת ההנמקה של המשיב בסעיף 158א(ב) לפקודה ליתן הנמקה מפורטת וברורה המשקפת את מעשה שקול הדעת והפעלתו עובר ל"קביעה" בלווית דרך בניית השומה, אולם אם נפל פגם כדוגמת הפגם שבמקרה דנן, קרי כי ההנמקה היא תמציתית בעוד המשיב החזיק תחת ידו הנמקה מפורטת ומבוארת, הרי שבשל קיומו של כלי העיון והגילוי ההדדי, בכל שלב עד קודם למועד ההוכחות במסגרת הליך הערעור, ככל שמדובר בהנמקות המצויות בנייר אחר שגולה לנישום, אין הפגם האמור יכול שיאיין את הצווים. כך משום שהנישום יוכל מיד עם קבלת הצווים על הנמקותיהם, להשלים את המידע המצוי לגביו בידי המשיב. בית משפט בבואו לבחון טענת נישום כי המשיב לא פירט דיו את הנמקותיו, לא יכול להתעלם מהתנהלות הנישום במהלך ההליך השומתי כבמקרה זה. המערערת, המבקשת פירוט מלא ומדוקדק של טענות המשיב, הגישה השגות חסרות כל פירוט והנמקה. למען סבר אוזן ועין אביא את נוסח השגת המערערת דכאן (נספח א' לבקשתה): "לכבוד פקיד שומה גוש דן רח' ז'בוטינסקי 43 רמת גן א.נ., הנדון : קלינסקי אביבה תיק .....(תוך ציון מספר התיק) השגה לפי סעיף 150 לפקודה למס הכנסה לשנים 2000-1998 לבקשת הנישום שבנדון הננו לפנות אליכם כלהלן: לנישום הוצאה שומה על ידי משרדכם שומת 03 בגין שנות המס 2000-1998. הנישום חולק על קביעתכם זו מהנימוק שהחישוב של מספר הילדים לא היה מבוסס על תחשיב נכון. ולא התייחסתם לאישורים שהומצאו לכם. לאור האמור לעיל נבקשכם לבטל את השומה שהוצאה לנישום ולראות במכתבנו זו כהשגה לפי סעיף 150 לפקודת מס הכנסה. במידת הצורך, נבקשכם לזמן אותנו לדיון בנושא זה במשרדכם. בכבוד רב, (שם המייצג) רואה חשבון" (טעויות ההדפסה מתוך המקור) מבהיר נציג המשיב כי "לאור זאת, ביקשתי, מספר רב של פעמים, את המערערת באמצעות המייצג, להמציא חומר ומסמכים נוספים הדרושים לטיפול בהשגה, לכל שנות המס, ובכלל זה אסמכתאות לטענות המערערת" , כך מר פשיטיצקי בסעיף 10 לתצהיר מטעם המשיב. התנהלות זו של המערערת אינה ההתנהלות המתחייבת מחובת שיתוף הפעולה ההדדי שבין האזרח לרשות המס, חובה שהובלטה בהלכת ד.נ.ד. מה גם שהיא מנוגדת ללשון הפקודה בסעיף 150(א): "היה אדם חולק על השומה, רשאי הוא לבקש מאת פקיד השומה, בהודעת השגה, בכתב, לחזור ולעיין ולשנות את השומה; בקשה כאמור תפרט בדיוק את הנימוקים להשגה על השומה ותוגש תוך שלושים יום מיום המצאת הודעת השומה, אלא שאם הוכח להנחת דעתו של פקיד השומה, שהאדם החולק על השומה היה מנוע מלהגיש את הבקשה תוך המועד האמור, משום שהיה נעדר מן הארץ או חולה או מכל סיבה סבירה אחרת, ראשי הוא להאריך את המועד ככל שנראה סביר לפי הנסיבות." (ההדגשות אינן במקור) המחוקק, שאינו משחית מילותיו לריק, קבע "ההשגה תפרט בדיוק...וגו' " ולא "תפרט" בלבד. משמע, חובת הפירוט המוטלת על המבקש להגיש השגה, בעת הגשתה, הינה מטריאלית. בלעדיה לאו השגה הוא המסמך המתיימר להיות השג. טוב היה עושה המשיב לו היה סורק כל השגה עם קבלתה סריקה ראשונית. היה ומתגלה על פניו כי מדובר בהשגה חסרת פירוט, יכול הוא להודיע לנישום כי המסמך שהוגש אינו מהווה השגה כל עוד לא יפורטו הטענות שבבסיס ההשגה. במקביל לכך יכול הוא , מכוח סמכותו, לקבוע מועד עדיו יוארך המועד להגשת השגה מפורטת כדבעי. בכך ימנע מצב שמחד הנישום סבור כי הגיש השגה במועד שבו קבל חותמת "נתקבל" והמשיב מכניס את ההשגה לטיפול באופן פורמאלי תוך הזנת מועד זה למחשבו, כשמרוץ המועדים הקבועים בסעיף 152(ג) החל. כיום דומני כי רק כאשר ההשגה זוכה לטיפול בפועל במשרדי המשיב, רק אז מתגלה כי אין בה כל פירוט או הנמקה. בשלב זה המועד להוצאת הצו כבר בפתח, מתחיל מרוץ כנגד הזמן בו המשיב מבקש פירוט ומסמכים מאת הנישום, ובתוך כך מעדיף המשיב להוציא צו במועד במקום שתהא לו שהות מספקת דיה לברר את עמדת הנישום. הגשת השגה מפורטת בלווית כל המסמכים הרלבנטיים, בהמשך להוראת סעיף 151 לפקודה בדבר סמכות פקיד השומה לדרוש מידע, תחייב את הנישום להיערך מבעוד מועד להציג את עמדתו כראוי ותחסוך הימנו את אי הנוחות הנוצרת לקראת מועד תום התקופה הקבועה בסעיף 152(ג) להמציא מידע ומסמכים ולהימצא בדיונים אינטנסיביים עם המשיב בהתרעה ובתוך פרקי זמן קצרים. המשיב מטפל ברבבות נישומים וכבפועל יוצא מכך, במספר גדול מאד של השגות מדי שנה. הגשת השגה חסרת נימוקים, מנוגדת לתכלית הפקודה, תכלית ההליך השומתי והחתירה אל שומת האמת. לא מן הנמנע כי המחוקק ייתן דעתו למצב דברים זה ויאפשר למשיב להאריך במסגרת מוגבלת שתקבע בחוק, את מרוץ הזמן הקבוע בסעיף 152(ג) כל עוד לא הומצאו נתונים ואסמכתאות, במתכונת דומה לזו שבסעיף 87 (א) בחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג -1963. עד עיגון מנגנון מעין זה בחקיקה, ראוי כי המשיב יפעל במסגרת סמכותו להאריך את המועד כקבוע בסעיף 150 לפקודה בעת הגשת השגה חסרת נימוקים ואסמכתאות. הארכת מועד בנסיבות אילו תהא לדידי הארכה הבאה בגדר סעיף 150 (א) סיפא. בעת הגשת ההשגה על הנישום להציג את עמדתו שלו, להציג גרסה עובדתית ומשפטית שלמה. שלילת עמדת המשיב אין בה די. עליו להציג משנה סדורה ומלאה מגובה בנתונים ואסמכתאות על מנת לעמוד בחובת שיתוף הפעולה שבין הנישום ורשות המס. הערכות זו כבר בשלב ההשגה, לא רק שהיא נדרשת מפורשות כאמור בלשון הפקודה, הרי היא הופכת את ההליך השומתי יעיל עניני וממצה יותר. המחוקק ביקש בכך לצקת תוכן של ממש לשלב זה שבהליך השומה. לא מן הנמנע כי לשכות המייצגים באשר הן, רואי החשבון, יועצי המס ולשכת עורכי הדין, יידעו את חבריהן כי הנוהג של הגשת השגה בלתי מפורטת, אינו תואם את דרישת הפקודה וכי ראוי לצקת תוכן מהותי להליך ההשגה. אין לדרוש מידה שווה מאת הנישום כמאת המשיב ואין האחרון יכול להתנער מחובות שהטיל עליו המחוקק, בשל התנהלות הנישום. על המשיב לעמוד בדרישות סעיף 158א (ב) לפקודה בדבר חובת הפירוט של השומה ודרך בנייתה והעדר הנמקה ראויה בשלב ההשגה לא תפתור אותו מחובות אילו או תצמצם את היקפן. אולם משמגיש ההשגה נמנע מלפרט בה את עמדתו, טענותיו או לצרף אליה בעת הגשתה או מוקדם ככל הניתן לאחר מכן, את המסמכים והראיות התומכים בעמדתו, לא תעמוד לו טענה לבטלות השומה אך בשל פער שבמידת ההנמקה שבנייר העבודה הפנימי כבמקרה זה, לבין נימוקי השומה שנשלחו לידיו. כך, ובלבד שפער זה לא מגלה בחובו הנמקות נוספות שגובשו לאחר המועד או כי יש בו כדי למנוע מהמערער להבין לאשורו את עמדת המשיב עד כי הוא מסמך שאינו בבחינת הנמקת השומה וכי אין סעד אחר אשר יעמיד את המערער באופן שיוכל להתמודד עם עמדת המשיב כראוי למען בירור שומת האמת. כל אילו לא אירעו כאן. המערערת דכאן לא הציגה בהשגתה את עמדתה שלה תוך הנמקתה, לא העלתה , מלבד הנתונים שמצויים בפני המשיב מתוך הדו"ח, גרסה או נתונים לסתור את עמדת המשיב. כל שעשתה הוא שלילת עמדתו. בנסיבות אילו, לא תעמוד לה, כאמור, טענתה כי בשל ההבדל שבין נימוקי השומה שבצו לבין המסמך הפנימי - נספח א' אשר לא עמד בפניה בעת הגשת הערעור, יש לבטל את השומות. המערערת טוענת כי נמצאה במצב של חוסר ידיעה בעת הגשת נימוקי הערעור, הואיל ואילו הוגשו בלא שנספח זה היה בפני. הסעד שמבקשת המערערת, סעד ביטול הצווים , אינו יכול לעמוד כאמור אולם תעמוד לה זכות לתקן את נימוקי הערעור ולהרחיבם במידת הצורך לאור כך. באשר לשנת לצו לשנת המס 2001 טוענת המערערת כי על המשיב היה לסיים את הפעלת שיקול דעתו וליתן הצו עד ליום 3.3.2004 בעוד הצו הודפס ביום 2.5.2004. על כן גם צו זה דינו להתבטל בשל שנקבע לאחר המועד הקבוע בפקודה. המערערת הגישה גם את השגתה בקשר עם שנת מס זו, שלא למשרד בו מתנהל תיקה, אלא במשרד פקיד שומה כפר סבא וזאת ביום 4.3.2003. לשון ההשגה זהה לזו כלשנים 1998-2000 דלעיל. המסמך המתיימר להיות השגה הועבר בדואר הפנימי למשרדי פקיד שומה גוש דן המטפל בתיקה והגיע אך ביום 20.3.2003. יום זה עודכן במחשבי המשיב כיום הגשת ההשגה. שומת המערערת לשנה זו נערכה ונחתמה על ידי הכלכלן מר ניר עוזרי מי ששימש כמפקח אצל המשיב ואשר טיפל בתיקה של המערערת ביום 17.3.2004. הצו נחתם גם על ידי פקיד השומה עצמו, רו"ח ויטה וזאת ביום 18.3.2004, כאשר המשיב סבור היה, בשל הרישום במחשב, ובהתאם להלכות קודמות בעניין זה (עמ"ה 1172/00,1173/00,1174/00 דוד מושביץ ואח' נ. פקיד שומה מפעלים גדולים, מיסים טו/6 נ- 185), כי המועד האחרון לקביעת השומה הוא ה 20.3.2004. השומה שודרה למחשב ביום 18.3.2004. נימוקי השומה נכתבו על ידי מר עוזרי ביום 2.5.2004, כשאילו לדבריו, תואמים במלואם לשומה שנכתבה ונחתמה עוד ביום 17.3.2004. כתיבת נימוקי השומה הינה, לגישת המשיב, פעולה טכנית של העתקה במקרה זה, בצורה מאורגנת, לצורך שליחתה למערערת. עוד ציין המפקח, כי במשרד המשיב באותם ימים מכשיר הפקסימיליה היה מטביע תאריך שגוי ולא מעודכן בעת שליחה. כך מתוך תצהירו של המפקח הכלכלן מר עוזרי שצורף לתגובת המשיב. המערערת בעניין זה נסמכת על הלכת פרג'וס שבה נקבע (בשונה מהלכות מנחות אחרות) כי מועד הגשת ההשגה בכל אחד ממשרדי המשיב, יהא המועד שבו נתקבלה בידיו לצורך מרוץ הזמן שבסעיף 152. (ראה עמ"ה 1080/02 יעקב פרג'וס נ. פקיד שומה חולון, מיסים יט/4, ה-156 - דעה אחרת ראה מושביץ דלעיל וכן עמ"ה 8024/04 איקפאוד בע"מ. נ. פקיד שומה , מיסים יט/2 ה-33). בית משפט זה הביע דעתו כי מועד הגשת ההשגה ראוי כי ימנה מיום הגשתה באחד ממשרדי המשיב ובלבד שהגשתה במשרד אחר שאינו המשרד המטפל דרך קבע בתיקו של המשיג, נעשתה בתום לב וכי בהשגה מצוי מידע מדויק בקשר עם זהות המשיג, זהות פקיד השומה המטפל בתיקו וכיוצא בזה פרטים בסיסיים המתחייבים מעצם מהותה של הגשת ההשגה והטיפול בה (ראה בש"א 3540/06 עמ"ה 1217/05 עמר אברהם נ. פקיד שומה חולון , מיסים כ/3 ה-16). שעה שמוגשת השגה שאינה מנומקת, ניתן לראות במועד שבו הגיעה זו לידי פקיד השומה המטפל בתיק, כמועד הראשון שבו היה לאל ידו לבדוק אותה ולו בבדיקה ראשונית כך שרק בהמשך לכך יכול הוא לפנות למשיג לקבלת פרטים נוספים ומידע נוסף. מקום שמוגשת השגה "סתמית" לא תעמוד למשיג הטענה כי מועד הגשתה במשרדי מי מפקידי השומה הוא מועד "קבלתה" בידי המשיב ויראו את המשיב כמי שהפעיל סמכותו שבסעיף 150(א) לפקודה ובחר לדחות את מועד קבלת ההשגה משום שמי שהגישה "היה מנוע מלהגיש את הבקשה (הודעת ההשגה- מ.א.) מכל סיבה סבירה אחרת", למועד שבפועל הגיעה היא למשרדי המשיב אשר בהם מתנהל תיקו של המשיג (או למועד מאוחר יותר אם בחר המשיב שלא לראות בהשגה ככזו בשל אי עמידתה בדרישת סעיף 150(א)). הגשת השגה שלא במשרד המטפל בתיק מתאפשרת בהמשך לנוהלי המשיב המאפשרים זאת מבלי שהדבר מוסדר, לחיוב או לשלילה, בלשון הפקודה. כבר נאמר כי זהו שרות שמציע המשיב לציבור הנישומים ומייצגיהם. בעניין פרג'וס סברתי כי בעידן בו מחשבי המשיב בכל משרדיו מקושרים , אין מניעה כי תרשמנה ההשגות כמתקבלות במועד שהן מוגשות אצל מי מהמשרדים. אי רישום מועד הגשת ההשגה כבמועד זה יוצר אנדרלמוסיה במובן זה שהנישום המשיג סבור כי במועד שקבל חותמת "נתקבל" נרשמה השגתו לטיפול. לנישום אין דרך לדעת אימתי השגתו מגיעה בסופו של דבר למשרד המטפל בתיקו. לכאורה יכול הוא להסתמך על מועד ההגשה במשרדי המשיב באשר הם ולצפות כי בתוך המועד הקבוע בסעיף 152 יושג הסדר או תקבע שומתו ולא, השגתו התקבלה. אלא שהסתמכות זו אין לה על מה שתסמוך מקום שההשגה אינה השגה היא. השגה שאינה עומדת בדרישות סעיף 150(א) לפקודה אינה יכולה להוות בסיס לטענת הסתמכות שכזו ועל כן רישומה במועד שנרשמה עם קבלתה במשרד המטפל, הוא סביר בנסיבות אילו. משכך המועד הקובע במקרה דנן, לאור לשונה הלאקונית של השגת המערערת, הוא מועד שבו רשמה המשיב כמתקבלת והוא יום ה 20.3.2003. באשר לשנת 2001 שבה המערערת וטוענת טענות דומות כלשאר השנים שנדונו לעיל, בקשר למועד גיבוש שקול הדעת ולפער שבין נימוקי השומה שהוצאו לאחר קביעת השומה ולמסמך הפנימי שהוכן בידי הכלכלן עוזרי ניר - נספח ב' לתשובת המשיב. גם לגבי שנת מס זו לא יכולה להיות מחלוקת בדבר ההבדל שבין נספח ב' בן 11 העמודים לבין ההנמקות שנשלחו למערערת בנות חצי עמוד. עיון בשני המסמכים מלמד כי אכן נימוקי השומה מהווים מעט המכיל את המרובה במובן זה שעיקרי ההנמקות השומה מצויים שם: אי סבירות ההכנסה על בסיס נתוני העסק והתדריך הכלכלי, בניית השומה על בסיס תצרוכת המזון לילד ועל בסיס הכנסה ממוצעת לילד מתוך נתוני ספרי המערערת, אי הותרת הוצאות שאינן כרוכות בעסק שבחלקן מיוחסות לבעלת העסק ולעובדים שלא ניתן ליחס תשלום להם באופן ספציפי. ההנמקות לא כוללות בדיקת הפרשי הון שנעשתה ככל הנראה כביקורת פנימית של המשיב לשומתו ולא מהווה רכיב בהנמקותיו (הנמקה זו גם אינה מופיעה בהודעה המפרשת את נימוקי השומה בפני) ,הסבר רקע על טיב העסק ועל ביקורת שנערכה בעסק. יחד עם זאת אין ספק כי הפירוט המצוי בנספח ב' ביחס לאותן הנמקות שבבסיס השומה, הינו פירוט שיש בו לסייע למערערת להבין את עמדת המשיב ואת דרך בניית השומה על בוריה. גם לגבי שנת מס זו, ראוי היה כי מלא המידע ימצא בידי המערערת. תיקון הפגם שבהעברת המידע למערערת רק בשלב זה של הדיון יכול שיעשה באופן שתשמר למערערת הזכות לבקש לתקן ולהוסיף על נימוקי ערעורה. אין הפגם מבטל את השומה. אשר על כן , הבקשה נדחית. המערערת תוכל להגיש נימוקי ערעור מתוקנים עד ליום 1.9.2006. במועד זה ייתמו ההליכים המקדמיים. מועד התזכורת הקבועה ליום 6.9.2006 שעה 9:10 יישאר על כנו לשם קביעה מחדש של מועד הוכחות. בנסיבות שתוארו לעיל אין צו להוצאות. מיסיםמשלוחצוויםשומה