להלן החלטה בנושא בקשה להארכת מועד להגשת ערעור מס הכנסה: החלטה 1. בפניי בקשה להארכת המועד להגשת ערעור על-פי סעיף 153 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), בנוגע לשנת המס 1993. 2. ביום 16.3.1997 הגישה המבקשת דוח על הכנסותיה לשנת המס של 1993. יצוין כי הדוח הוגש באיחור של כ-3 שנים. באותו מועד הוגשו על ידה גם הדוחות לשנים 1994, 1995 ו-1996. בחודש אוקטובר 1993 הוציא המשיב למבקשת שומה בצו על-פי סמכותו בסעיף 152(ב) לפקודה. חשוב לציין כי השומה הוצאה לאחר שלא הושג הסדר עם המבקשת, והואיל והמבקשת לא המציאה ספרי חשבונות שנדרשה להציגם. בפירוט הנימוקים לשומה מתייחס פקיד השומה גם לשנים 1995 ו-1996. 3. בחודש דצמבר 1999 הגישה המבקשת ערעור על שומות המס שהוצאו לה לשנים 1995 ו-1996. עוד קודם לכן, בחודש יולי 1999, הגישה ערעור על שומת המס שהוצאה לה לשנת 1994, אך על שומת המס לשנת 1993 לא הגישה המבקשת כל ערעור. 4. המבקשת טוענת בבקשתה כי במועד קבלת השומה הייתה מיוצגת על-ידי עוה"ד רפי כהן. לטענתה (סעיף 7 לבקשה), סברה כי עוה"ד כהן הגיש ערעור לגבי השומה לשנת 1993, ולא ידעה כי לגבי שנת מס זו לא הוגש הערעור. המבקשת מבהירה כי לראשונה נודע לה שלא הוגש ערעור על השומה לשנת 1993, לפני כשנה, כאשר הגיעה עם בא כוחה הנוכחי לביקור במשרד מס הכנסה בנוגע לענייניה השונים (סעיף 8 לבקשה). 5. לגופם של דברים טוענת המבקשת כי השומה הוצאה לה בשל הכנסות מעסק ששמו "דלי בגט" או "מזנון האחוזה" שהיה רשום על שמה. לטענתה, היא לא הייתה "הבעלים בפועל" של העסק. למעשה, כך היא טוענת, העסק היה בבעלות הוריה ושני אחיה. ההורים והאחים הם שניהלו את העסק ונהנו מהכנסותיו. העסק נרשם אמנם על שמה, לרבות בשלטונות המס, בהסכמתה, אך כעולה מתצהירה ומתצהירו של אביה, נעשה הדבר כדי לסייע להורים ולאחים להתחמק מנושים (ראה תצהירו של רפאל סלמה מיום 25.3.2004, סעיף 4). 6. המבקשת מבהירה ומוסיפה כי לאחר נישואיה למר כהנוף דרש בעלה כי תנותק לחלוטין מהעסק, ועל כן משנת 1997 היא אינה רשומה כבעלים של העסק. להוכחת טענותיה כי הבעלים של העסק ומי שניהל אותו ונהנה מהכנסותיו היו בני משפחתה, מפנה המבקשת גם לפרוטוקולים של דיונים שנערכו בעניין הערעורים שהוגשו לגבי שנות המס האחרות, וכן לפרוטוקול בערעור שהגישה אחותה מירב סלמה. המבקשת צירפה גם דוחות פיקוח שנערכו במקום העסק, מהם מבקשת היא ללמוד כי תמיד נכחו בעסק אחיה ואביה, והיא מעולם לא נמצאה בו. כאן אעיר כי בדוחות נרשמו העובדים שנמצאו בעסק ותגובתם. כך, למשל, בדוח מיום 28.6.1996 נמצא האח רוני, אשר העיד על עצמו כי הינו רק אחיה של בעלת העסק ועוזר. בביקור מיום 1.8.1999 נמצא האח יוסי, שהציג עצמו כשכיר בעסק. 7. פקיד השומה מתנגד לארכה המבוקשת, וטוען כי המבקשת לא הצביעה על כל טעם מיוחד המצדיק מתן ארכה כה ארוכה. פקיד השומה מבהיר כי אפילו לגישת המבקשת נודע לה כי לא הוגשה שומה לגבי שנת 1993, לפני כשנה, ואין כל הסבר לשיהוי בהגשת הבקשה. 8. לטענת פקיד השומה, אין לקבל את הטענה שנודע למבקשת על השומה רק לפני שנה, שהרי כבר בשנת 2000 ננקטו הליכי גבייה בגין חוב המס. כן נטען כי בא כוחה הנוכחי של המבקשת, המטפל בערעורים לגבי שנות המס האחרות, ערך פגישות עם נציג פקיד השומה כבר בשנת 2004. במהלך הפגישות שנועדו לגבש הסדר, דובר גם על שנת המס 1993 ועל היות השומה חלוטה (סעיף 17 לתגובה). בחודש יוני 2004 הוגשה בשמה של המבקשת בקשה לביטול עיקולים שהוטלו לגביית חוב השומה מ-1993, דהיינו כבר במועד זה ידעה המבקשת על השומה ועל כך שלא הוגש ערעור בנוגע לשומה זו. 9. לגופם של דברים טוען המשיב כי המבקשת נרשמה כבעלת העסק, וחתמה על הדוחות שהוגשו בגין הכנסות העסק. מכאן, טוען פקיד השומה, חזקה שהמבקשת ידעה והבינה את משמעות הדברים, ולכן אין לקבל את טענותיה שבעל העסק האמיתי היה אחר. לבסוף טוען המשיב כי ממכתבו של רואה החשבון דרייפוס משנת 1999 עולה כי אין בידי המבקשת ספרי הנהלת חשבונות לשנת 1993. די בכך, כך נטען, כדי להביא לכך שערעורה, אם יוגש, יידחה. 10. דין הבקשה להידחות. סעיף 153 לפקודה קובע את זכותו של מי שנפגע מהחלטת פקיד שומה שניתנה לפי סעיף 152(ב) לפקודה, לערער. תקנה 2 לתקנות בית משפט (ערעורים בענייני מס הכנסה) התשל"ט-1978, קובעת כי ערעור על שומה יוגש תוך 30 יום מהיום שבו נמסרה השומה למערער. תקנה 9 לתקנות אלו קובעת כי על הערעור יחולו תקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד-1984, ובהן גם תקנה 528 לתקנות, הקובעת כי הארכת מועד להגשת ערעור מותנית בהוכחת "טעם מיוחד" לאיחור. 11. ההלכה המקובלת הינה כי "טעם מיוחד" המצדיק הארכת מועד הינו טעם חיצוני לבעלי הדין. טעם הנעוץ בהתנהגות המבקש עצמו אינו מהווה, בדרך כלל, טעם מיוחד (ראה י' זוסמן סדרי הדין האזרחי (מהדורה שביעית) עמ' 888). טעם מיוחד להארכת המועד צריך למצוא גם עיגון בראיות, ולא די בהעלאת הטענה. 12. על פי הנטען, הטעם המיוחד להארכת המועד הינו מחדלו של עוה"ד כהן להגיש את הערעור לגבי שנת המס 1993. צפוי היה כי עו"ד כהן יגיש תצהיר שבו הוא מפרט את "הטעות" שעשה באי-הגשת התצהיר. אם לא ניתן לקבל תצהיר מעוה"ד כהן, צפוי היה כי תוצג לפחות פנייה של המבקשת לעו"ד כהן לברר את סיבות אי-הגשת הערעור. היעדר כל אלו מספיק בכך כדי לדחות את הטענה. 13. יתרה מזו, ייתכן שאי-הגשת הערעור לגבי שנת המס 1993 אינה תוצאה של התרשלות מצדו של עו"ד כהן, אלא פרי של החלטה מושכלת. כפי שראינו, רואה החשבון דרייפוס הודיע כבר ביום 22.8.1999 כי אינו יכול להמציא את המסמכים הנוגעים לשנת 1993. בהיעדר מסמכים, ההחלטה להימנע מהגשת ערעור אינה מעידה בהכרח על התרשלות. 14. עוד חשוב לציין כי המבקשת ובאי כוחה הנוכחיים ידעו על אי-הגשת הערעור לפני זמן רב ביותר. כך, למשל, בדיון שנערך ביום 6.9.2004 בעמ"ה 530/03, בנוכחות עו"ד מויאל, טענה באת כוח המאשימה - עו"ד גורדון - כי לגבי שנת 1993 "קיים חוב חלוט" העומד על כ-650,000 ₪. ברי שבאותו דיון נודע לעו"ד מויאל ולמבקשת כי על שומת המס משנת 1993 לא הוגש ערעור. אין אפילו שמץ של הסבר מדוע לא הוגשה הבקשה לארכה מיד לאחר מכן, ומדוע המתינה המבקשת כשנה ותשעה חודשים לפני שהגישה את הבקשה הנוכחית. שיהוי זה מחזק את ההנחה כי המבקשת ובאי כוחה ידעו כי לא הוגש ערעור על שומת שנת 1993, אך לא סברו שיש מקום להגשתו. ניתן להניח כי אף לפני כן ידעו המבקשת ובאי כוחה הנוכחיים שלא הוגש הערעור. מפרוטוקול הדיון עולה כי לגבי שנות המס 1994-1996 נערך דיון קודם בפני כב' השופט ביין. הדיון הוחזר לשלב ההשגה, ורק לאחר מכן הוגש הערעור. ברי שבמהלך דיוני ההשגה ניתן היה להסיק ששנת המס 1993 אינה נדונה ואינה עומדת לערעור. נוסיף על כך את הליכי הגבייה שננקטו, והמסקנה המתחייבת הינה כי הטענה לפיה למבקשת נודע רק לפני כשנה שלא הוגש הערעור, אינה מדויקת, בלשון המעטה. 15. בשנים האחרונות נוטים בתי המשפט להגמיש את מבחן "הטעם המיוחד" להארכת מועד. כך נפסק, למשל, שגם טעות של עוה"ד עשויה להחשב כ"טעם מיוחד" להארכת המועד (ראה ברע"א 9073/01 פרנקו סידי נ' הרשות המוסמכת לפי חוק נכי רדיפות הנאצים, דינים עליון סא 32). 16. זאת ועוד; בתי המשפט נטו לאפשר הארכת מועד להגשת ערעור גם בהיעדר "טעם מיוחד", אם המערער הביע דעתו כי בכוונתו להשיג על ההחלטה עוד בטרם חלף המועד (ראה למשל בש"א 2749/03 מצדה חברה להנדסה בע"מ נ' בנק לאומי לישראל בע"מ, דינים עליון סד 276; בש"א 7464/95 רשות ניירות ערך נ' ישקר, דינים עליון מא 694; בש"א 3424/94Exim Lines Bros S.A נ' S/Interlego A תקדין עליון 94(2) 1572). 17. קביעת מועדים על-פי הוראת חוק או תקנות סדרי דין לא נועדה לשרת רק את האינטרס הצר של שמירת סדר. בחלוף המועד להשגה או לערעור על החלטה נוצרת אצל הצדדים להליך ציפייה לגיטימית להניח כי ההחלטה תקפה ואין עוררין עליה. על ציפייה זו של בעל הדין יש להגן כמובן רק כל אימת שנוצרה אותה ציפייה, ולא כאשר ברור מגילוי דעתו של בעל הדין כי אינו משלים עם ההחלטה ובכך מעכב את גיבושה של ציפיית הצד האחר לסופיות ההליכים (ראה בש"א 1468/99 בנק הפועלים נ' בוני התיכון בע"מ, דינים עליון נ 124). 18. גם על-פי מבחן גמיש זה אין מקום לקבל את הבקשה. התעלמות המבקשת במשך שנים מהליכי הגבייה שננקטו נגדה, הגשת הערעור ביחס לשנות מס אחרות והדיונים בענייניה השונים האחרים יצרו אצל המשיב ציפייה כי המבקשת אינה מעוניינת להשיג עוד על שומת המס לשנת 1993. 19. חשוב להזכיר כי הגשת ערעור מס אחרי שנים כה רבות מונעת למעשה בירור אמיתי של חיובי המס. כיצד ניתן לברר לאשורם את חובות המס של המבקשת כמעט 13 שנים לאחר תקופת השומה, כאשר ברור שכבר לא ניתן יהיה להמציא את כל המסמכים והראיות? 20. לבסוף אציין כי גם לגופם של דברים דומה שטענות המבקשת אינן יכולות להועיל לה. הטענה העיקרית שמעלה המבקשת הינה כי נרשמה כ"עוסק" וכבעלת העסק, והגישה דוחות לשלטונות המס, רק כמסווה לפעילותם של הוריה ואחיה. שמהּ רק הושאל לעסק. 21. טענה זו הינה טענה מקוממת. למעשה המבקשת טוענת כי חברה להוריה ואחיה כדי להונות את הציבור. ככל הנראה, כך עולה מתצהיר האב, מטרת בני המשפחה הייתה לאפשר להורים ולאחים להתחמק מנושיהם, ולכן ביקשו ליצור מצג כאילו המבקשת הינה בעלת העסק. ייתכן שגם שיקולי מס עמדו בבסיס הההחלטה לרשום את המבקשת כבעלת העסק. מכל מקום, אם גרסת המבקשת נכונה, אזי ברור כי המבקשת שותפה פעילה עם משפחתה כדי להטעות אחרים. כעת, משהתברר לה כי שיתוף פעולה זה אינו כדאי, היא פונה ועותרת שבית המשפט יתעלם מכל פעולות ההטעיה שלה ושל משפחתה. הכרה בטענה זו של המבקשת עשויה לעודד מעשי הטעיה שכאלו, וברי שתקנת הציבור דורשת להימנע מכך. 22. גם הדין קובע כי בדרך כלל יש להימנע מקבלת הטענה כי מי שנרשם כבעל עסק והגיש דוחות לשלטונות המס על פעילות העסק, אינו הנישום האמיתי. סעיף 144 לפקודה קובע: "דו"ח, אימרה או טופס, הנחזים כניתנים לפי פקודה זו על ידי אדם פלוני או בשמו, רואים אותם לכל ענין כאילו ניתנו על ידי אותו אדם או בהרשאתו, זולת אם הוכח היפוכו של דבר, וכל החותם על כל דו"ח, אימרה או טופס כאלה רואים אותו כמי שיודע כל ענין שבהם". נפסק כי סעיף זה כולל בחובו שתי חזקות; הראשונה - בחלקו הראשון - עניינה חזקה עובדתית לגבי זהות החותם. זוהי חזקה הניתנת לסתירה; השנייה - בחלקו השני - עניינה בחזקת ידעתו של החותם. זוהי חזקה חלוטה שאינה ניתנת לסתירה (ראה ע"פ 263/72 גבריאל רענן נ' מדינת ישראל, פ"ד כה(1) 321, 324). משמע, מי שחתם על דוח של עסק בו הצהיר כי הינו בעליו, לא יוכל להעלות טענה כי אינו הבעלים. כך נפסק כבר מספר פעמים כי מי שהשאיל את שמו לאחר לצורך רישום בשלטונות המס הוא שחייב במס המתחייב (ראה ע"ש 2091/96 (ת"א) קרן גילה נ' מע"מ רחובות, מיסים טו1/3 עמ' ה-27; ע"ש (ת"א) 1307/93 ויקטור עמרם נ' מע"מ, מיסים ט/4, עמ' ה-155; ע"א 1167/02 (ב"ש) מדינת ישראל נ' אדרי, דינים מחוזי לה(3) 363). 23. מכאן ברי כי גם לגופם של דברים אין בטענות המבקשת די כדי להצביע על סיכוי ממשי בערעור לגופו או כי דחיית בקשתה להארכת מועד תגרום לה עוול כלשהו. 24. אשר על כן הנני דוחה את הבקשה. המבקשת תשלם למשיב הוצאות משפט בסך של 1,500 ₪. סכום זה יישא הפרשי הצמדה וריבית כחוק מהיום ועד לתשלום המלא בפועל.הארכת מועד להגשת ערעורהארכת מועדהמועד להגשת ערעוריםערעורמיסיםמס הכנסהערעור מס