ערעור מנהלי בעניין פטור מתשלום ארנונה לפי סעיף 3(ב) לפקודת מיסי העירייה ומיסי הממשלה (פיטורין) 1938 (להלן: "פקודת הפיטורין"). העובדות: המערערת מס' 2 (להלן: "עמידר") "היא חברה בבעלות ממשלת ישראל העוסקת בין היתר, בניהול מבנים ודירות מגורים. במסגרת זו מחזיקה עמידר דירות מגורים ומשכירה אותן לדיירים שונים ברחבי המדינה, ובין היתר בעירנו (תל-אביב - ש.ג). עמידר רשומה אצל המשיב כמחזיקה בדירות כאשר אלו אינן מושכרות לדיירים, ולפיכך מחייב אותה המשיב לשלם ארנונה עבור החזקתן. עמידר אינה מכחישה כי היא מחזיקה בדירות האמורות כאשר הן אינן מושכרות, אך טוענת כי היא מחזיקה דירות אלו עבור העוררת 2 ("הממשלה") (מערערת מס' 1 - ש.ג), ולכן היא זכאית להנחה מתעריפי הארנונה המושתים על דירות מגורים באזורים השונים בעיר. הנחה זו ניתנת לאנשים וגופים העומדים בהוראות סעיף 3(ב) לפקודת מיסי העירייה ומיסי הממשלה (פיטורין) 1938... ". (ר' הפתיח להחלטת ועדת הערר). ביום 9.11.05 שלח משיב לעמידר דרישת תשלום ארנונה המתייחסת לשנים 1998-2005 ולפיה בוטלה ההנחה אשר הוענקה לנכסים שנוהלו ע"י עמידר והם חוייבו בארנונה. 3. עמידר הגישה השגה על הדרישה והשגתה נדחתה. על ההחלטה בהשגה הגישה עמידר ערר לועדת הערר, כשבשלב מסויים צורף גם משרד הבינוי והשיכון (הוא המערער מס' 1 ) (להלן: "המדינה") וביום 12.7.09 נדחה הערר. 4. המערערות הגישו ערעור מנהלי על החלטת ועדת הערר ופסק דין זה דן בערעור זה. טענות הצדדים: 5. המערערות טוענות כי הן זכאיות לפטור מארנונה על פי סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין מאחר ועמידר מחזיקה בדירות "מטעם הממשלה, והמשמשים לצורכי הממשלה, כנדרש על פי פקודת הפיטורין". 6. המערערות טוענות כי הדירות הינן דירות ציבוריות השייכות לשיכון הציבורי ומנוהלות ע"י עמידר, וניהולן ע"י עמידר אינו מנתק את הזיקה החיונית לקבלת הפטור למדינה. 7. המערערות מפנות לפסיקה אשר על פיה, לטענתן, יש מקום לקבל את עמדתן ולקבוע כי אין הן חייבות בתשלום ארנונה. המערערות מפנות לע"א 975/97 המועצה המקומית עילבון נ' מקורות חברת מים בע"מ וערעור שכנגד, פ"ד נד(2) 433 (להלן: "עניין עילבון הראשון"); לע"א 9019/01 המועצה המקומית עילבון נ' מקורות חברת מים בע"מ וערעור שכנגד, פ"ד נז(4) 769 (להלן: "עניין עילבון השני"); לעע"מ 5129/10 המועצה האזורית מרום הגליל נ' שיכון ופיתוח לישראל בע"מ ואח' ולפסיקה נוספת כמפורט בערעור ובעיקרי הטיעון. 8. המערערות מפרטות את המבחנים שנקבעו בפסיקה וטוענות כי עמידר עומדת בכל הקריטריונים שנקבעו לצורך מתן פטור, כדלקמן: א. פעילות עמידר לצורך שיכון דיירי הדיור הציבורי אינה נושאת אופן עסקי או כלכלי ואינה נושאת רווח כספי ופעילותה היא בשם ועל פי הנחיות המדינה. ב. פעילותה של עמידר היא פעילות שלטונית ריבונית. ג. האוכלוסיה הנהנית מהשירות הציבורי שמספקת עמידר איננה אוכלוסיה מצומצמת ומוגדרת והתרומה היא כללית ובלתי מסויימת. ד. הדירות ותשלום הארנונה בגינן מתוקצב מתקציב המדינה. ה. עמידר אינה עצמאית בניהול פעילותה. ו. המדינה הצהירה כי עמידר פועלת מטעמה וכזרועה הארוכה. 9. עוד טוענות המערערות כי אין לחייבן באופן רטרואקטיבי מאחר ואין מדובר בתיקון שומה אלא בחיוב רטרואקטיבי מובהק. 10. המשיבה מבקשת לדחות את הערעור. לטענתה עמידר היא המחזיקה בנכסים, טענת "איני מחזיק" היא טענה חדשה אשר לא היתה במחלוקת בעבר ואין לאפשר לטעון אותה במסגרת הערעור. 11. עוד טוענת המשיבה כי עמידר היא המחזיקה בדירות והיא בעלת מירב הזיקות אליהן. היא איננה מחזיקה בנכסים מטעם המדינה ולצורכי המדינה ואיננה זכאית לפטור לפי סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין, שכן לא כל חברה ממשלתית היא גוף הפועל "מטעם הממשלה ולצרכיה". 12. המשיבה מפנה אף היא לפסיקה, כמפורט בכתבי טענותיה, וטוענת כי החלת מבחני הלכת עילבון מורה כי עמידר אינה זכאית לפטור המבוקש. המשיבה מפנה להחלטת ועדת הערר ונימוקיה וטוענת כי אין מקום להתערב בהם או לשנותם. 13. לעניין החיוב הרטרואקטיבי, טוענת המשיבה, כי היא רשאית ואף מחוייבת לגבות את הפרשי הארנונה בגין שנים קודמות, משום שאין מדובר בחיוב רטרואקטיבי אסור אלא בתיקון טעות. דיון: 14. סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין קובע כדלקמן: "הארנונה הכללית לא תוטל על כל בניין או קרקע תפוסה שהמחזיקים בהם הם הממשלה, או כל אדם אחר או מוסד אחר המחזיקים בהם מטעם הממשלה, והמשמשים לצרכי הממשלה, או לצרכי כל אדם אחר או מוסד אחר המחזיקים בהם מטעם הממשלה...". בעקבות תיקוני חקיקה מאוחרים יותר בוטל הפטור מארנונה שניתן למדינה ומשנת 1995 חלה עליה חובת תשלום ארנונה בשיעורים מופחתים. 15. אין ולא יכולה להיות מחלוקת כי הדירות נשוא הדיון הן בבעלות המדינה ועמידר היא המחזיקה בהן, כך גם קבעה ועדת הערר כעובדה, ואין כל נימוק לקבוע אחרת. 16. אי לכך השאלה העומדת בפנינו היא האם עמידר מחזיקה בדירות "מטעם הממשלה" כשהדירות משמשות "לצורכי הממשלה" ובלשונו של כב' השופט ריבלין בעניין עילבון השני, בעמ' 783: "ומתי יחשב אדם כנאמנה של ממשלת ישראל? מקום שהמחזיק בנכס יוכיח בו שהוא ממלא פונקציה שלטונית המוטלת על הממשלה, והוא משמש לה כידה הארוכה. כך אצלנו וכך גם בשיטות האחרות". 17. הצדדים התייחסו בהרחבה לניתוח העובדות, הפסיקה, יישום הפסיקה על ענייננו, הכל כמפורט בכתבי טענותיהם ובטיעוניהם בעל פה במסגרת הדיונים בערעור. אני ערה היטב לכל הפסיקה שצוטטה על ידי הצדדים לרבות עניין עילבון הראשון והשני בר"מ 3524/08 איגוד ערים אזור חיפה (שירותי כבאות) נ' מועצה מקומית קריית טבעון ואח' ופסיקה נוספת לרבות פסיקה של בתי המשפט המחוזיים בשבתם כבתי משפט לעניינים מנהליים. 18. לאחר שבחנתי את כלל טענותיהם של הצדדים ואת הפסיקה הגעתי למסקנה כי פסק הדין הדומה לענייננו והמחייב בענייננו הוא עע"מ 5129/10 המועצה האזורית מרום הגליל נ' שיכון ופיתוח לישראל בע"מ ואח' (להלן: "עע"מ מרום הגליל"). פסק הדין ניתן לאחר מתן כל פסקי הדין שצוטטו על ידי הצדדים לרבות פסק דין עילבון הראשון והשני. פסק דין זה ניתן גם לאחר שניתנה החלטת ועדת הערר ומשום כך גם לא יכלה ועדת הערר להתייחס לפסק דין זה. פסק דין זה (עע"מ מרום הגליל) הוא הדומה ביותר לענייננו שכן גם בו מדובר בדירות בבעלות המדינה כששיכון ופיתוח מחזיקה בהן כשלוחה/נאמנה של המדינה ופועלת בהתאם ובכפוף להנחיות ונהלי המדינה. 19. בעניין עע"מ מרום הגליל נקבע ע"י בית המשפט העליון כי שיכון ופיתוח "פעלה כשליחה ונאמנה של המדינה, וככזו מעולם לא קנתה זכויות בדירות ולו בדרך של 'חזקה'". בית המשפט העליון אימץ את קביעותיו של בית משפט קמא (עת"מ 8-10 שיכון ופיתוח נ' מועצה אזורית מרום הגליל ואח') (להלן: "עת"מ מרום הגליל") אשר על פיהן מי ש"החזיק" בנכסים במשמעות מונח זה לעניין החובה בתשלום הארנונה היא המדינה. 20. עיון בפסק דינו של כב' השופט ה' חטיב בעת"מ מרום הגליל מעיד כי הוא ניתח את העובדות ואת מעמדה של חברת שיכון ופיתוח והוא הגיע, בסופו של דבר, למסקנה כי זו עומדת בתנאי הפטור של סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין. 21. לטעמי מרבית העובדות הרלוואנטיות בענייננו דומות לעניין מרום הגליל. לא מצאתי בכתבי הטענות של המשיב נימוקים אשר יש בהם כדי לאבחן בין עניין מרום הגליל לענייננו. בעמ' 3 לפרוטוקול הדיון מיום 1.1.12 ציינה ב"כ המשיב כי פסק הדין בעניין מרום הגליל ניתן בנסיבות עובדתיות קונקרטיות שקבעו כי הרשות המקומית ידעה שהמחזיק בנכס היא המדינה ולא שיכון ופיתוח, ועל סמך עובדות אלה קבע ביהמ"ש כי יש לפטור את רשות הפיתוח מתשלום ארנונה. אינני מקבלת ניתוח זה של פסה"ד בעת"מ מרום הגליל. בסעיף 17 לפסק הדין מציין כב' השופט ה' חטיב את טענת המועצה האזורית מרום הגליל לפיה העותרת פעלה למראית עין כאילו היא האחראית הבלעדית לכל עניין הקשור בנכסים וכי המדינה מבקשת, בדיעבד, להודיע כי היא המחזיקה בנכסים והיא החייבת בתשלום בארנונה. כמענה לטענה זו קובע כב' השופט ה. חטיב כי אין בסיס לטענות אלה של המועצה ועצם העלאתן, בנסיבות המקרה דנן, גובלת אף בחוסר תום לב "כפי שאבהיר בהרחבה מיד". התייחסות כב' השופט חטיב לנושא הידיעה או אי הידיעה של המועצה בדבר האחראי לתשלומי הארנונה ניתנה אך ורק לאור טענות המועצה המקומית מרום הגליל ולא כנימוק מרכזי לפסק הדין. בסעיף 17 לפסק הדין מסכם כב' השופט חטיב נושא זה כדלקמן: "טענות המועצה היום, לפיהן במשך כל השנים העמידו, הן העותרת והן המשרד, מצג לפיו החברה היא המחזיקה בנכסים והיא אשר חבה בתשלום הארנונה, פשוט אינן נכונות". 22. מסקנות פסק הדין לא נקבעו אך ורק על בסיס הטיעונים הנ"ל אלא על עובדות וטענות נוספות, הכל כמפורט בפסק הדין. ר', למשל, סעיף 18 לפסק הדין שם נקבע כדלקמן: "זיקת העותרת לנכסים אינם מכוח זכות עצמאית שלה אלא מכוח היותה שלוחה או נאמן של המשרד על אותם נכסים, ומעבר לסמכויות שניתנו לו ע"י המשרד בתור שלוח ונאמן אין לעותרת זכויות בדירות שבענייננו". 23. בית המשפט בעניין עת"מ מרום הגליל מתייחס גם לסעיפי ההסכם שבין המדינה לבין שיכון ופיתוח. לטעמי מהות ההסכם בין המדינה לבין שיכון ופיתוח וסעיפיו השונים, הרלוונטיים לענייננו, דומים להסכם שנחתם בענייננו בין המדינה לבין עמידר. לא הוכח ולא נטען ע"י המשיב כי קיים שוני מהותי בין הסכמים אלה אשר יש בו כדי לאבחן בין המקרים ולשנות את התוצאה אליה הגעתי. 24. בסעיף 19 לפסה"ד בעת"מ מרום הגליל קבע ביהמ"ש: "כלל הנסיבות מביאות למסקנה כי מי ש'מחזיק' בנכסים שביסוד העתירה, כמשמעות מונח זה לעניין חובה בתשלום הארנונה, הינו המשרד, ועל כן הוא זה שחייב בתשלום מיסי הארנונה ואגרת הביוב החלים, ככל שחלים, על נכסים אלה". פסק דין זה אושר, כאמור, ע"י בית המשפט העליון וזוהי ההלכה המחייבת כיום בעניין פטור מארנונה ביחס ל"חברות משכנות" כמו עמידר ושיכון ופיתוח, במסגרת פעילותה זו של שיכון ופיתוח. 25. הן עמידר והן שיכון ופיתוח פועלות כשליח ונאמן של המדינה, הן לא קנו זכויות בדירות והן פועלות לשיווק, בדרך של מכירה או השכרה, מטעם המדינה. 26. המשיב מפנה לסעיף 22ג להסכם שבין המדינה לבין עמידר לפיו הוסכם כי המדינה לא תישא במימון ארנונות ביחס לנכסים פנויים אלא אם פעלה עמידר בכל האמצעים לאכלוס אותם הנכסים. מסעיף זה מבקש המשיב להסיק כי חובת תשלום הארנונה מוטלת על עמידר ולא על המדינה ובכך מבקש הוא לחזק את עמדתו. לא מצאתי לקבל את טענת המשיב בעניין זה. סעיף 22ג להסכם הוא הסכמה בין הצדדים לפיה תשלם עמידר את הארנונה בגין הדירות הריקות, ואין בכך כדי להוכיח את טענות המשיב. אני גם מקבלת את עמדת המערערות, המופיעה בסעיף 10 לעיקרי הטיעון, לפיה בכוונת המערערות היתה לתמרץ את עמידר לאכלס את הדירות, ובכל מקרה לבקש פטור בגין דירות פנויות. 27. ניתן על כן לקבוע כדלקמן: א. הדירות הן דירות ציבוריות השייכות למדינה ומנוהלות על ידי עמידר. ב. זיקת עמידר לדירות אינה מכוח זכותה העצמאית אלא מכוח היותה שלוחה או נאמן של המדינה. ג. המדינה, מתוקף מעמדה הריבוני במסגרת מפעל הדיור הציבורי עליו היא אמונה, התקשרה עם עמידר כדי שזו תבצע את מדיניות משרד הבינוי והשיכון במתן פתרונות דיור לנזקקים. ד. עמידר היא חברה ממשלתית אשר מהווה זרוע ביצועית של המדינה בכל הנוגע לניהול, אכלוס, השכרה, מסירה ומכר דיור ציבורי לנזקקים ומיעוטי יכולת. ה. ניהול הדירות על ידי עמידר אינו מנתק את הזיקה שבין המדינה לדירות לצורך קבלת פטור מתשלום ארנונה. ו. עמידר איננה עצמאית בניהול פעילותה, אין לה זכות לעשות שימוש בדירות, המדינה היא הקובעת מי ישכור את הדירות, מתי ישכרו, מהו גובה דמי השכירות, מהו שיעור ההנחה בדמי השכירות, מתי ישופצו הדירות, היא אינה מקבלת ואיננה זכאית לקבל את כספי השכירות ומכירת הדירות, שכן כספים אלא מועברים למדינה. ז. המדינה הצהירה כי עמידר פועלת מטעמה וכזרועה הארוכה ואף הגישה את חוות דעתו של המשנה ליועץ המשפטי לממשלה, מר יורם בר-סלע, מיום 30.1.1986 הקובעת, בין היתר, כדלקמן: "1. ... יש לציין כבר בשלב זה שמדובר רק בדירות פנויות ולא בדירות שהושכרו על ידי עמידר. לגבי דירות תפוסות לא קיימת בעיה שכן השוכרים כמחזיקים חייבים בארנונה. 2. חברת עמידר הוקמה בסוף שנות ה- 40' כשבין מטרותיה לעסוק בשיקום לעולים, ... לאסוף דמי שכירות ולסייע בעלייה ובהגירה של אנשים לשם ישובם על קרקעות החברה. חברת עמידר מקבלת לניהולה דירות ממינהל מקרקעי ישראל וכן ממשרד השיכון כשהמטרה היא להשכיר את אותן דירות לזכאים. בזכרון דברים מיום 8.5.61 בין מינהל מקרקעי ישראל לבין חברת עמידר נקבע, בין היתר, כי מינהל מקרקעי ישראל ממנה את עמידר כסוכנו לניהול כל המבנים והמגרשים של המינהל. כן נקבע כי 'עמידר תנהל את הנכסים לפי הנחיות המינהל, תשכירם, תגבה את דמי השכירות ותדאג להחזקתם השוטפת...' זכרון דברים זה הוא בתוקף עד היום. כך גם פועלת חברת עמידר על פי הנחיות משרד השיכון מקום שמשרד השיכון מעביר לחברה ניהול נכסים. דמי השכירות שגובה חברת עמידר נקבע מפעם לפעם, על פי החלטות ממשלה ואין לחברה שיקול דעת בעניין זה. ... ... 4. ... מתיאור פעולותיה של חברת עמידר עולה כי הממשלה, באמצעות החברה, מסבסדת דירות לזכאים, וכן שהחברה, לעניין זה, היא מעין 'יד ארוכה' של הממשלה לצורך מטרה זו. על אף העובדה שחברת עמידר היא חברה ממשלתית, להבדיל מיחידה מנהלית של משרד מסויים, אין היא פועלת כחברה מסחרית... 5. האמור לעיל מביאני למסקנה שניהול דירות בידי חברת עמידר ממלא את התנאי שהדירות מוחזקות מטעם הממשלה כך שהם משמשים לצרכי הממשלה" (ההדגשה אינה במקור - ש.ג.). 28. בעמוד 2 להחלטתה קבעה ועדת הערער כי "עלינו לומר כי לא קלה המלאכה להכריע" ובסיום ההחלטה קבעה ועדת הערר כדקלמן: "עולה איפוא מן האמור שאין בנמצא קריטריון מכריע המאפשר להכיר בעוררת כאילו היא פועלת מטעם הממשלה ועוד יותר מכך לצורכי הממשלה". לאחר מתן פסק הדין בעע"מ מרום הגליל ניתן לקבוע כי נמצא קריטריון מכריע אשר מאפשר לקבוע כי עמידר פועלת מטעם הממשלה ולצרכיה. פסק דינו של בית המשפט העליון בעע"מ מרום הגליל, הפוטר את שיכון ופיתוח מארנונה מכוח סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין קובע, הלכה למעשה, כי שיכון ופיתוח, ובענייננו, עמידר, פועלת כשליחה ונאמנה של המדינה ולצרכי המדינה והיא ממלאת פונקציה שלטונית המוטלת על המדינה ומשמשת למדינה כידה הארוכה. 29. אשר על כן ולאור האמור לעיל הגעתי למסקנה כי אין מקום להשאיר את החלטת ועדת הערר על כנה ויש לבטלה ולקבוע כי עמידר מחזיקה בדירות מטעם המדינה ולצורכי המדינה ועל כן היא פטורה מארנונה מכוח סעיף 3(ב) לפקודת הפיטורין. 30. לאור התוצאה אליה הגעתי אין צורך לדון גם בחיוב הרטרואקטיבי. 31. אשר על כן ולסיכום העתירה מתקבלת. 32. המשיבה תשלם לכל אחת מהמערערות הוצאות בסך 10,000 ₪ ובסה"כ 20,000 ₪. ארנונהמיסיםערעורעירייהערעור מנהלי