תביעה על 2,500,660 ₪ בגין שכר טרחה בעבור שרותי יעוץ מס שהעניקה התובעת לנתבעים. 1. התביעה החלה כתביעה למתן חשבונות. בהחלטה מיום 6.3.12 (להלן - ההחלטה) שסיימה את החלק הראשון של התביעה, אישרתי את זכאות התובעת לשכר טרחה בגין הפריטים הבאים: ייעוץ בעניין מתווה החברה המשפחתית, יצירת הפרשה לאחריות, נושא פחת מואץ ממד"ים, דו"חות פחת, יצירת הפרשה לעמלות סליקה של כרטיסי אשראי, שינוי תמחור המלאי והחזרה מלקוחות, ביטול רווח כתוצאה מביטול עסקה, וכן דחיית רווח ממכירת מלאי מחברות. כפועל יוצא, חייבתי את הנתבעים להמציא לתובעת את כל המסמכים החשבונאיים המתייחסים לפריטים אלו בשנים הרלבנטיות, ואלו אכן הומצאו על ידם. 2. בשלב השני של הדיון הגישו שני בעלי הדין חוות דעת חשבונאיות המכמתות, איש איש ושיטתו, את שיעור החיסכון ברכיבים שהותרו, וגזרו ממנו את אחוז שכר הטרחה ששיעורו אינו שנוי במחלוקת. התובעים הגישו את חוות דעתו של עו"ד/רו"ח יוסי אלישע, שכימת את שיעור החיסכון כתוצאה מהייעוץ בסך של 4,637,058 ₪. בסיכומיה, ולאחר החקירות הנגדיות, הפחיתה התובעת את סכום החיסכון הנטען על ידה וצמצמה אותו לסך של 4,380,170 ₪ בערכים נומינליים. מנגד, הגישו הנתבעים את חוות דעתו של עו"ד/רו"ח דורון לוי, שלשיטתו שיעור החיסכון מתבטא בסך של 1,191,541 ₪ בלבד. להלן אבחן כל רכיב ורכיב בגינו הוכרה זכותה של התובעת לשכר טרחה בעבור ייעוץ מס, ואקבע האם אכן הושג בפועל חסכון במס כתוצאה מהייעוץ באופן המזכה את התובעת בשכר טרחה, ואם כן - מה שיעורו של החיסכון. מכל סכום חיסכון שיאושר על ידי תהא זכאית התובעת לשכר בשיעור 15% בתוספת מס ערך מוסף ובתוספת ריבית והצמדה משנת המס הרלבנטית. 3. התובעת טוענת כי החיסכון בסעיף המתווה המשפחתי הושג בשני מישורים: בשלב הראשון - הודות לרכיב הוצאות המימון, על דרך זקיפתה כהוצאה של הריבית ששולמה עבור ההלוואה; ובשלב השני - הודות להפרשים בשיעורי המס שמקורו ברווחי הון והנובעים מההבדל בין חברה משפחתית לבין חברה שאינה כזו. התובעת טוענת כי החיסכון ברכיב מתווה החברה המשפחתית, מסתכם בסך של 3,607,403 ₪, עת הנתבעים טוענים כי החיסכון בנושא זה אינו עולה על סך של 1,191,541 ₪. רכיב הוצאות המימון שבמתווה החברה המשפחתית 4. המחלוקת העיקרית בגינה נוצר פער כה גדול בעמדות שני הצדדים נובעת מההתבוננות השונה על רכיב הוצאות המימון - הרכיב המרכזי שבתביעת התובעת מחמת היקפו השקלי. במסגרת ייעוץ מתווה החברה המשפחתית, נטלו הנתבעים הלוואה בסדר גודל של 63,000,000 ₪ לצורך מימון חלוקת הדיבידנד לחברת האחזקות שהוקמה עפ"י המתווה החדש. התובעת טוענת כי זקיפת הריבית ששולמה בגין ההלוואה, היא שיצרה את החיסכון המכונה על ידה רכיב הוצאות המימון. לגישתה, אין לפרש את החלטת בית המשפט אלא כך שהיא כוללת גם רכיב זה, שהרי בית המשפט לא החריג שלב כזה או אחר מבין השלבים שהוצגו על ידה ככאלו המרכיבים את מבנה החברה המשפחתית. לגישתה, ההכרה בהמלצת מתווה החברה המשפחתית, כוללת בתוכה מניה וביה גם את הקביעה שהתובעת זכאית לשכר טרחה בגין החיסכון שנוצר הודות לכל אחד ואחד מהשלבים המרכיבים את המתווה. עוד טוענת התובעת כי לאורך כל הליך מתן החשבונות הוצג רכיב הוצאות המימון כחלק ממתווה החברה המשפחתית, וכראיה לכך היא מצביעה, בין היתר, על תצהיר רואה חשבון אברהם ועל מסמך מיום 25.11.02 שצורף לתצהירו ואשר נערך בעת הפגישה המשולשת במשרד רו"ח אגרון [ראה לעניין זה בהחלטה]. בתצהיר האמור צויין בפרק תיאור המתווה, כי על הנתבעים ליטול הלוואה בנקאית בגובה ההפרש שבין סכום הדיבידנד לבין המזומנים העודפים המצויים בקופה. לטעמה, ייעוץ לנטילת הלוואה טומן בחובו גם זקיפת הריבית כהוצאה. 5. מנגד, טוענים הנתבעים כי רכיב הוצאות המימון, העומד בפני עצמו, לא נכלל כלל בהחלטה, ובית המשפט לא כלל אותו במסגרת הפריטים בגינם נקבעה זכאותה של התובעת לשכר טרחה. לשיטתם, גם לא ניתן להתבונן על רכיב זה, כפי עמדת התובעת, כחלק טבוע ובלתי נפרד של רכיב מתווה החברה המשפחתית, משהייעוץ בעניין זה התבטא בהשקעה בשוק ההון ובחלוקת הרווח כדיבידנד פטור ממס - המתבצעים רק בשלב שלאחר נטילת ההלוואה. עוד נטען כי רכיב הוצאות המימון כלל לא נזכר בחוות דעתו הראשונה של רו"ח אלישע מיום 24.7.10, ששימשה בסיס להחלטת בית המשפט בחלקו הראשון של הדיון. 6. אינני מקבלת את טענת התובעת לפיה "אישר בית המשפט הנכבד כי התובעת תהיה זכאית לשכר טרחה מחיסכון שנוצר אצל הנתבעים הודות לכל אחד מתתי השלבים המרכיבים את מתווה החברה המשפחתית, לרבות רכיב הוצאות המימון הכלול במתווה" [סעיף 25 לסיכומים]. הדבר לא נאמר בהחלטה במישרין או בעקיפין, ואף אינו מובן מאליו או מוסק מכללא, שהרי פריט הוצאות המימון כלל לא נכלל בחוות דעתו הראשונה של רו"ח אלישע שהוגשה מטעם התובעת בשלב הראשון של ההליך בו נדונה הזכאות למתן חשבונות. ממילא לא יכולה הייתה ההחלטה, שסיימה את השלב הראשון של ההליך, להתייחס אליו ולכלול אותו בזכאות לשכר הטרחה. דרישה שלא הועלתה, ממילא לא יכולה הייתה להתקבל. 7. אף יש ממש בטענת הנתבעים לפיה התמקד הדיון בסוגיית הייעוץ במתווה המשפחתי בשלב שלאחר נטילת ההלוואה, היינו, השקעה בשוק ההון וחלוקת הרווח שיופק מהשקעה זו כדיבידנד פטור ממס לחברת האחזקות. כך גם משתמע מההחלטה, בה נאמר, בין היתר: "הוכח כי התובעת ייעצה לנתבעים להפוך את אופטיקנה החזקות שהוקמה בשנת 2001 לחברה משפחתית שתבצע השקעות מתוך כספים שישתלמו לה כדיבידנד ע"י אופטיקנה. אופטיקנה החזקות תשקיע את הדיבידנד בשוק ההון ובתור חברה משפחתית תוכל לחלק לבעלי מניותיה דיבידנד פטור ממס - חסכון מתוכנן שאמור להגיע עד לכיסו הפרטי של רסין. הוכח כי הנתבעים יישאו הלכה למעשה עצה זו. הנתבעת 2 אכן נרשמה כחברה משפחתית ואכן חולק דיבידנד" [עמ' 12 להחלטה סעיף 4]. הנה כי כן ההתבוננות על הייעוץ בנושא מתווה החברה המשפחתית התמקדה בהקמת חברה משפחתית, בהשקעה בשוק ההון ובחלוקת התשואה כדיבידנד פטור ממס, ללא התייחסות לרכיב המימון, קרי, לנטילת הלוואה ותשלום ריבית בגינה שתוכר כהוצאה. ברי כי לו היו לנתבעים מקורות מימון משלהם והם לא היו נזקקים להלוואה, ממילא לא היה בא לעולם סעיף הוצאות המימון, עת הייעוץ בנושא המתווה המשפחתי היה נותר כפי שהיה. 8. לכך יש להוסיף את העובדה לפיה הייעוץ בדבר נטילת הלוואה כבר הופיע במתווה שהוצע ע"י רו"ח אלתר ז"ל, בטרם נכנסה התובעת לתמונה. עם זאת יש ליתן את הדעת לכך שהמודל שהוצע היה שונה, שכן בהצעה זו דובר על הלוואה בסדר גודל של 17 מיליון ₪ כנגד שיעבוד יתרות כספים בחברות כרטיסי האשראי, עת לפי המתווה של התובעת, נלקחה הלוואה בסדר גודל של 63 מיליון ₪ כשהדיבידנד עצמו, כשהוא בחשבון חברת האחזקות, ושמקורו בהלוואה, משמש כבטוחה, "גב אל גב". 9. כן יש ליתן את הדעת לעמדת התובעת לפיה גם אם רכיב הוצאות המימון לא נכלל במילים מפורשות בהחלטה, הרי מעצם טיבו וטבעו הוא נכלל ברכיבי הייעוץ בנושא המתווה המשפחתי, שכן אין חולק שבקופתה של אופטיקנה לא היה מצוי סך של 63 מיליון ₪ לצורך חלוקת הדיבידנד, ומשקיבלו הנתבעים את ההצעה לחלק דיבידנד, ממילא נזקקו למקור מימון, כך שהתועלת המיסויית שצמחה מנטילת ההלוואה, הינה, בפן מסויים, חלק בלתי נפרד ותוצאה אינהרנטית מהייעוץ בכללותו, ואין לה כוח חיות נפרד משל עצמה. 10. בשים לב לכל השיקולים שמניתי לעיל, נראה לי כי התוצאה המתבקשת מהאיזון הכולל הינה לזקוף לזכותה של התובעת את מחצית החיסכון שהושג ברכיב הוצאות המימון. מחוות דעת רו"ח לוי עולה שהסכום המבטא את החיסכון בגין הוצאות המימון מסתכם ב- 2,018,520 ₪, ומשכך, יש לייחס לתובעת את מחציתו דהיינו סך של 1,000,260 ₪. רכיב דיבידנד פטור ממס שבמתווה החברה המשפחתית 11. התובעת טוענת, כאמור, כי החיסכון בסעיף המתווה המשפחתי הושג בשלב הראשון הודות לרכיב הוצאות המימון, נושא הדיון בסעיף הקודם, ובשלב השני הודות להפרשים בשיעורי המס שחלו במועד חלוקת דיבידנד שמקורם ברווחי הון, הנובעים מההבדל בין חברה משפחתית לבין חברה שאינה כזו. הנתבעים אינם חולקים על זכאות התובעת לשכר טרחה בגין ייעוצה ברכיב זה, אלא שלשיטתם מתבטא החיסכון ב- 1,191,541 ₪ בעוד שלעמדת מומחה התובעת, מגיע החיסכון במס ברכיב זה לסך של 1,770,107 ₪. הנמקתו המרכזית של מומחה הנתבעים בסוגיה זו מתמקדת בטענה לפיה שיעור המס שחל על הכנסות מק"מ בשנת 2003 היה 10% ולא 0% כשיטת התובעת, וכן בטענה לפיה אין לכלול הכנסות מריבית ברכיב זה, אף אין מקום לגילום ההכנסה המועברת לנישום המייצג. במהלך הדיון חזר בו מומחה הנתבעים מטענתו לעניין שיעור המס שהיה בתוקף בשנת 2003 ואישר כי בשנה זו אכן לא מוסה המק"מ. מכאן שהנתבעים מודים למעשה, כי שיעור החיסכון ברכיב זה גדל בסכום של 132,393 ₪. נותר איפוא להכריע בהפחתות שבוצעו בגין שתי הטענות הנוספות. 12. אינני מקבלת את עמדת הנתבעים לפיה אין לכלול סך של 24,302 ₪ שנצבר על הרווח ההוני ממועד מימוש המק"מ ועד מועד חלוקתו לבעלי המניות, שהרי מדובר בטובת הנאה שנוצרה כתוצאה מהמלצת התובעת להשקיע את הדיבידנד בשוק ההון בצורה פטורה ממס, ומכאן שיש להוסיף את החיסכון בשיעור 25%, דהינו סך של 6075 ₪. 13. ובאשר לטענה הקשורה לגילום ההכנסה המועברת לנישום המייצג - התובעת טוענת כי הודות לרישום חברת האחזקות כחברה משפחתית זכו בעלי מניותיה לקבל את מלוא הרווח ההוני [5,317,610 ₪] כדיבידנד פטור ממס, בעוד שאלמלא נרשמה החברה ככזו, היה על חברת האחזקות להכריז על דיבידנד בסך של 7,090,147 ₪ כדי להעביר לבעלי מניותיה את אותו סכום של 5,316,610 ₪ כדי "להתגבר" על המס בשיעור 25%, ולכן נדרש לבצע גילום. הנתבעים דוחים מכל וכל דרישה זו, שכן לטענתם מדובר בחישוב תיאורטי בלבד, בעוד התובעת זכאית לשכר טרחה בגין חיסכון ממשי / שהושג בפועל. התובעת טוענת כי מומחה הנתבעים הסכים בחקירתו הנגדית לשיטתה, אלא שהדברים אינם מדויקים. רו"ח לוי אכן אישר כי על מנת לשלם דיבידנד בסך של 5,317,610 ₪ אכן יש להשקיע סך של 7,090,147 ₪, אלא שאישורו היה מהפן החשבונאי בלבד [דהיינו תוספת מס רעיוני בשיעור 25%] ואין לראות בו הודאה כי אכן יש לגלם את הסכומים. במחלוקת זו אני מקבלת את עמדת הנתבעים לפיה יש לגזור את שכר הטרחה מסכומים שהושגו בפועל להבדיל מחישובים תיאורטיים. שיטת התובעת אף מביאה לכפל סכומים בפריט זה. החיסכון ברכיב הדיבידנד הפטור ממס מסתכם איפוא בסך של 1,330,009 ₪. הוצאות בגין ממד"ים 14. התובעת טוענת כי כתוצאה מהייעוץ בגין רכיב זה הושג חיסכון בסך 46,380 ₪, עת הנתבעים טוענים כי החיסכון מסתכם בסך של 25,994 ₪ בלבד. ההפרש בין שתי הגישות נובע מטענת הנתבעים לפיה התובעת איננה זכאית לזקוף לעצמה חיסכון שנובע מירידת שיעור מס החברות- נתון אקראי שלא קשור כלל לייעוץ התובעת, המבטא 15,541 ₪, וכי שיעור הריבית ההיוון מתבטא ב- 4% להבדיל מ- 8.9% כגישת התובעת. במחלוקת זו אני מקבלת את גישת הנתבעים. ירידת שיעור המס בשנה מסויימת אינה קשורה כלל לתובעת ואין לה כל תרומה בחיסכון זה שהינו תלוי רגולציה. אף אינני מקבלת את עמדת התובעת באשר לחישוב חיסכון "מחיר הכסף" שנותר בקופת החברה וזמין לשימושים אחרים על בסיס ריבית בשיעור 8.9% הנגבית ע"י מלווה דמיוני, ומעדיפה את החישוב לפי ריבית ריאלית בשיעור 4%, זו הנגבית ע"י רשות המיסים. החיסכון בפריט זה מסתכם איפוא בסך של של 25,994 ₪. יצירת הפרשה לאחריות 15. הגם שמומחה התובעת גרס כי הייעוץ ברכיב זה הוביל לחיסכון בסך של 164,520 ₪, הרי שבסיכומיה הודיעה התובעת כי היא מקבלת בסוגייה זה, את עמדת מומחה הנתבעים ולפיה מתבטא שיעור החיסכון ברכיב זה בסך של 96,840 ₪. הפרשה לעמלות כרטיסי אשראי 16. משהוברר כי מומחה התובעת כלל, בניגוד להחלטת בית משפט, את ההוצאה שנזקפה ברכיב הקטנת מכירות בגין הנחות, עת היה עליו לחשב רק את ההוצאה בגין עמלות כרטיסי אשראי, יש לקבל את עמדת הנתבעים, כפי שהתובעת מאשרת בסיכומיה, ולפיה החיסכון מתבטא ב-36% מסכום החיסכון המוסכם [362,299 ₪] דהיינו סך של 130,428 ₪. ביטול עסקה 17. הסכום שנרשם כהפרשה בעקבות המלצת התובעת ברכיב זה הינו 190,000 ₪. מומחה התובעת חישב את שיעור החיסכון ב- 36% מהסכום [שיעור מס החברות בשנת 2001] אלא שהתובעת מסכימה בסיכומיה כי שיטת החישוב הנכונה היא זו המובאת ע"י מומחה הנתבעים, קרי, החיסכון שנוצר מהעיתוי בלבד לאור הקדמת ההוצאה בשנה. יחד עם זאת, עדיין גורסת התובעת כי חישוב זה כפוף לירידת שיעור מס החברות באחוז אחד וגם לריבית היוון בשיעור 8.9%, כך שהחיסכון ברכיב זה מתבטא ב- 6,688 ₪, בעוד שהנתבעים גורסים כי החיסכון מתבטא ב- 2,631 ₪ בלבד. משהעדפתי את שיטת הנתבעים באשר לשיעור הריבית, הרי שהחיסכון בפריט זה מסתכם ב 2,631 ₪. אחרות 18. תחת ראש פרק "אחרות" כולל מומחה התובעת, המלצה להוצאות בשני פריטים: האחד - שינוי תמחור המלאי; והשני - החזרות מלקוחות, המסתכמות שתיהן בסכום כולל של 119,004 ₪. כפועל יוצא נטען לחיסכון ברכיב ה"אחרות" המתבטא בשיעור המס 36%, דהיינו בסך של 42,841 ₪. התובעת טוענת כי יש לקבל את עמדתה בפריט זה משום ש"לא הובאה כל עמדת נגד או כל גירסה מצידו של המומחה מטעם הנתבעים". לא ירדתי לעומקה של ההטבה שזכתה לכינוי האחרות, אף לא למדתי על טיבה מחקירת מומחה התובעת. משלא התרתי בהחלטתי את זכאות התובעת לשכ"ט בפריט זה, ממילא לא יפסק לזכותה תשלום כלשהו בגינו. פחת לשנת 2001 19. התובעת המליצה לנתבעים להגדיל את ההפרשה לפחת ולבצע ניכוי, ששיעורו לא נתון במחלוקת [כ- 1.36 מיליון ש"ח] בסעיף פחת בדו"חות אופטיקנה לשנת 2001. אולם בעוד שהתובעת טוענת שהחיסכון שנוצר ברכיב זה מסתכם בשנת 2001 ב-215,856 ₪, טוענים הנתבעים כי החיסכון מתבטא בסך של 102,797 ש"ח בלבד. ההבדל בין שני הסכומים נובע ממחלוקת באשר לתקופת קיצור הפחת (אם כי אין לכך נפקות חישובית מששני המומחים השתמשו באותו מקדם); מסוגיית הזכאות לזקוף את החיסכון שנוצר כתוצאה מירידת שיעור מס החברות, וכאמור, מהפערים בחישוב שיעור ריבית ההיוון. כפי שנקבע בסעיפים קודמים, שללתי את גישת התובעת לזקוף לעצמה את החיסכון הנובע מירידה אקראית של שיעור מס החברות, אף ביכרתי את עמדת הנתבעים באשר לשיעור ריבית ההיוון. יש לאשר איפוא בפריט זה 102,797 ₪. פחת לשנת 2002 20. בעוד שהתובעת טוענת כי החיסכון כתוצאה מהייעוץ בנוגע לפחת הסתכם בשנת 2002 ב-233,742 ₪, טוענים הנתבעים כי החיסכון בשנה זו לא עלה על 68,911 ₪. משההנמקות ביחס לפחת לשנת 2002 זהות להנמקות ביחס לפחת שנת 2003, התוצאה היא שהחיסכון לשנה זו מסתכם ב- 68,911 ₪. סיכום 21. להלן סיכום סכומי החיסכון ושיעור שכר הייעוץ לו זכאית התובעת בגין כל פריט ופריט: פריט סכום החיסכון השכר לו זכאית התובעת רכיב הוצאות המימון 1,000,260 ₪ 150,039 ₪ רכיב דיבידנד פטור מס 1,330,009 ₪ 199,501 ₪ הוצאות בגין ממד"ים 25,994 ₪ 3,899 ₪ יצירת הפרשה לאחריות 96,840 ₪ 14,526 ₪ הפרשה לעמלות כרטיסי אשראי 130,428 ₪ 19,564 ₪ ביטול עסקה 2,631 ₪ 395 ₪ פחת לשנת 2001 102,797 ₪ 15,420 ₪ פחת לשנת 2002 68,911 ₪ 10,337 ₪ סה"כ 2,757,870 ₪ 413,681 ₪ 22. התוצאה הנתבעים ישלמו לתובעת. את הסכומים הבאים, לפי חלוקה לשנים: א. סך של 53,804 ₪ בתוספת ריבית והצמדה מיום 30.12.2001 + מע"מ ב. סך של 10,337 ₪ בתוספת ריבית והצמדה מיום 30.12.2002 + מע"מ ג. סך של 349,540 ₪ בתוספת רובית והצמדה מיום 30.12.2003 + מע"מ ד. סך של 50,000 ₪ - שכ"ט עו"ד. ה. בשים לב לפער שבין הסכום שנתבע לסכום שנפסק, ישלמו הנתבעים חמישית מסכומי אגרות המשפט בתוספת ריבית והצמדה ממועד תשלום כל מחצית, וכל צד ישא בהוצאות המומחים מטעמו. יועץ מסמיסיםשכר טרחה